Вначале отметим, что Закон № 422-ФЗ был принят во исполнение положений Указа Президента Р Ф от 7 мая 2018 г. № 204 «О национальных целях и стратегических задачах развития Российской Федерации на период до 2024 года». В данном Указе говорится о необходимости обеспечения благоприятных условий осуществления деятельности самозанятыми гражданами посредством создания нового режима налогообложения, предусматривающего передачу информации о продажах в налоговые органы Российской Федерации в автоматическом режиме, освобождения от обязанности представлять отчетность, а также уплату единого платежа с выручки, включающего в себя страховые взносы.

В соответствии с п. 8 ст. 1 НК РФ начать проведение эксперимента по установлению специального налогового режима «Налог на профессиональный доход» в городе федерального значения Москве, в Московской и Калужской областях, а также в Республике Татарстан (Татарстан) (далее — субъекты Российской Федерации, включенные в эксперимент) следовало с 1 января 2019 г. Эксперимент проводится до 31 декабря 2028 г. включительно, что следует из ст. 1 Закона № 422-ФЗ.

На стадии еще законопроекта данное нововведение подвергалось справедливой критике: как налог может быть экспериментальным, как налог можно вводить по территориальному принципу? Не это ли есть дискриминация в сфере налогообложения? Получается, что законодатель увеличил налоговую нагрузку отдельных налогоплательщиков, исходя из территориального принципа, что является недопустимым. Да и в целом сфера налогообложения не подходит для проведения подобного рода экспериментов, так как они могут негативно сказаться на налогоплательщиках.

Отметим, что введенный налог на самозанятых порождает и ряд практических вопросов. Например, о применении НПД физическим лицом, проживающим в субъекте РФ, который не включен в эксперимент, при оказании услуг в субъекте РФ, включенном в эксперимент. Давайте разберемся с данным вопросом.

В соответствии с ч. 1 и 2 ст. 2 Закона № 422-ФЗ применять специальный налоговый режим «Налог на профессиональный доход» (далее также специальный налоговый режим, СНР) вправе физические лица, в том числе индивидуальные предприниматели, местом ведения деятельности которых является территория любого из субъектов Российской Федерации, включенных в эксперимент.

Физическое лицо указывает субъект Российской Федерации, на территории которого им ведется деятельность, при переходе на специальный налоговый режим.

Также на основании ч. 3, 6 и 7 ст. 2 Закона № 422-ФЗ в случае ведения деятельности на территориях нескольких субъектов Российской Федерации для целей применения СНР физическое лицо самостоятельно выбирает субъект Российской Федерации, на территории которого им ведется деятельность, и вправе изменять место ведения деятельности не чаще одного раза в календарный год. Физические лица при применении специального налогового режима вправе вести виды деятельности, доходы от которых облагаются налогом на профессиональный доход, без государственной регистрации в качестве индивидуальных предпринимателей, за исключением видов деятельности, ведение которых требует обязательной регистрации в качестве индивидуального предпринимателя в соответствии с федеральными законами, регулирующими ведение соответствующих видов деятельности.

Профессиональный доход — доход физических лиц от деятельности, при ведении которой они не имеют работодателя и не привлекают наемных работников по трудовым договорам, а также доход от использования имущества.

Внимание следует обратить на правовую позицию, изложенную в письме Минфина России от 5 апреля 2019 г. № 03−11−11/24 227. По мнению финансового ведомства, в случае оказания физическим лицом, местом жительства которого является субъект Российской Федерации, не включенный в эксперимент, услуг на территории субъекта Российской Федерации, который включен в эксперимент, такое физическое лицо вправе применять специальный налоговый режим «Налог на профессиональный доход».

При этом необходимо учитывать закрепленный в п. 2 ст. 2 Закона № 422-ФЗ перечень физических лиц, которые не вправе применять анализируемый налоговый режим. К ним законодатель отнес:

1) лиц, осуществляющих реализацию подакцизных товаров и товаров, подлежащих обязательной маркировке средствами идентификации в соответствии с законодательством РФ;

2) лиц, осуществляющих перепродажу товаров, имущественных прав, за исключением продажи имущества, использовавшегося ими для личных, домашних и (или) иных подобных нужд;

3) лиц, занимающихся добычей и (или) реализацией полезных ископаемых;

4) лиц, имеющих работников, с которыми они состоят в трудовых отношениях;

5) лиц, ведущих предпринимательскую деятельность в интересах другого лица на основе договоров поручения, договоров комиссии либо агентских договоров, если иное не предусмотрено п. 6 ч. 2 ст. 2 Закона № 422-ФЗ;

6) лиц, оказывающих услуги по доставке товаров с приемом (передачей) платежей за указанные товары в интересах других лиц, за исключением оказания таких услуг при условии применения налогоплательщиком зарегистрированной продавцом товаров контрольно-кассовой техники при расчетах с покупателями (заказчиками) за указанные товары в соответствии с действующим законодательством о применении контрольно-кассовой техники;

7) лиц, применяющих иные специальные налоговые режимы или ведущих предпринимательскую деятельность, доходы от которой облагаются налогом на доходы физических лиц, за исключением случаев, предусмотренных ч. 4 ст. 15 Закона № 422-ФЗ;

8) налогоплательщиков, у которых доходы, учитываемые при определении налоговой базы, превысили в текущем календарном году 2,4 млн руб.

Наверное, многих физических лиц волнует вопрос, будет ли в будущем НДП введен на территории других субъектов Российской Федерации? Для этого должно пройти определенное время, чтобы фискальные органы и финансовые ведомства смогли оценить эффективность данного специального налогового режима. Так, в письме Минфина России от 25 декабря 2018 г. № 03−11−11/94 595 указывается, что на основе анализа практики применения НПД в указанных субъектах Российской Федерации может быть принято решение о распространении данного специального налогового режима на другие субъекты РФ.

Интересным в рассматриваемой ситуации представляется исследование О. Ю. Бакаевой [1]. Автор пишет, что «стремление государства вывести из тени самозанятых граждан подкреплено установлением для них налоговых каникул. В ноябре 2016 г. в ст. 217 НК РФ „Доходы, не подлежащие налогообложению (освобождаемые от налогообложения)“ было внесено дополнение. Льгота по освобождению от уплаты налога на доходы физических лиц для самозанятых граждан была установлена на 2017—2018 гг. Однако воспользоваться ею могут только лица, вставшие в налоговом органе на учет в порядке уведомления. Разумеется, они не должны привлекать для осуществления перечисленных видов деятельности наемных работников. Неисполнение указанного требования в виде постановки на учет влечет невозможность пользования льготой. Налогообложение в этом случае производится в общем порядке».
____________________
[1] Бакаева О.Ю. Перспективы правового регулирования налогообложения самозанятых граждан // Налоги. 2018. № 5. С. 3—6.

Также автор отмечает, что установление даже минимальных платежей в бюджет, а также пролонгация налоговых каникул — недостаточный стимул для легализации самозанятых граждан. Как видится, одним из решений здесь может стать введение налоговых льгот для субъектов, использующих труд самозанятых. Например, часть затрат на репетиторство можно компенсировать через налоговый вычет. Это подтолкнет получателей услуг от самозанятых граждан к выводу из тени денежных средств, направляемых на оплату их труда [2].
____________________
[2] Там же.

Как указывает Е. В. Шестакова, «в 2019 году в налоговое законодательство включены поправки в отношении налогообложения самозанятых. Однако подобная категория в Трудовом кодексе не появилась, Роструд предлагает исключить категорию самозанятых из правового регулирования. Вместе с тем в настоящее время самозанятых граждан достаточно большое количество, поэтому поправки являются очень важными» [3].
__________________
[3] Шестакова Е.В. Сложные вопросы изменений трудового законодательства в 2019 году // СПС «КонсультантПлюс». 2019.

На наш взгляд, любые попытки законодателя вывести из тени самозанятых будут малоэффективными, так как лица не желают добровольно увеличивать свою нагрузку и вставать на учет в качестве самозанятых, уплачивать НПД.

Также представляется сомнительным факт использования специального мобильного приложения «Мой налог», которое призвано освободить самозанятых от подачи документации в налоговые органы. В силу ч. 1 ст. 3 Закона № 422-ФЗ мобильное приложение «Мой налог» — программное обеспечение федерального органа исполнительной власти, уполномоченного по контролю и надзору в области налогов и сборов, применяемое физическими лицами с использованием компьютерного устройства (мобильного телефона, смартфона или компьютера, включая планшетный компьютер), подключенного к информационно-телекоммуникационной сети «Интернет», в случаях, предусмотренных Законом № 422-ФЗ.

Согласно ч. 3 ст. 3 Закона № 422-ФЗ физические лица, применяющие СНР, вправе через мобильное приложение «Мой налог» или через кредитную организацию уполномочить на реализацию установленных данным Законом прав и исполнение обязанностей операторов электронных площадок и (или) кредитные организации, которые осуществляют информационный обмен с налоговыми органами, включая получение от них сведений, полученных налоговыми органами при применении такими физическими лицами специального налогового режима.

Еще в письме Минфина России от 20 сентября 2018 г. № 03−11−11/67 453 обращалось внимание, что концепция нового специального налогового режима НПД подразумевает использование новых технологических решений, позволяющих налогоплательщикам с использованием мобильного приложения обмениваться информацией с налоговыми органами без представления налоговой отчетности, а также уплачивать единый платеж с выручки, включающий в себя налог и страховые взносы на обязательное медицинское страхование.

Особо настораживают ситуации, связанные со сбоями в работе мобильных приложений, что случается довольно-таки часто. Однако следует отметить прогрессивное положение ч. 9 ст. 3 Закона № 422-ФЗ, в соответствии с которым в случае возникновения в информационных системах налоговых органов технологического сбоя, влекущего за собой невозможность исполнения предусмотренных данным Законом обязанностей налогоплательщиков, такие обязанности считаются исполненными без нарушения срока при условии, что они исполнены не позднее дня, следующего за днем устранения указанного сбоя. Является примечательным и тот факт, что законодатель обезопасил интересы налогоплательщика при сбоях работы специального мобильного приложения «Мой налог».

Выводы

Налог на самозанятых представляет собой специальный экспериментальный налоговый режим, который имеет своей целью вывести самозанятых физических лиц из тени, а также увеличить налоговые доходы в бюджет. Однако введение указанного режима должно внести изменения и в трудовое законодательство, в частности в нормы Трудового кодекса РФ, потому что на законодательном уровне еще в недостаточной степени закреплен правовой статус самозанятого лица, что является пробелом действующего российского законодательства.

На наш взгляд, Е. В. Шестакова справедливо отмечает, что самозанятые граждане появились в Российской Федерации не от хорошей жизни. Многие из них работают самостоятельно после развала СССР и соответственно закрытия градообразующих предприятий. Для кого-то путь в самозанятость начался с того, что после окончания вуза они не смогли найти работу по специальности. Причины у многих самозанятых граждан работать на себя различны:

• отсутствие постоянной устойчивой работы;
• возрастные ограничения: многие работодатели не хотят брать на работу молодежь, поскольку по ТК РФ не могут устанавливать ограничения для специалистов, только окончивших вуз, а также пенсионеров;
• ограничения, связанные с воспитанием женщинами детей, — к сожалению, в связи с ликвидацией яслей молодые мамы не в состоянии самостоятельно себя прокормить после достижения ребенком возраста 1,5 лет, а также не могут выйти на работу, в связи с чем вынуждены подрабатывать;
• нежелание работодателей заключать официальные договоры и уплачивать страховые взносы.

Существует и принципиально иная категория самозанятых граждан — это те, кто хочет попробовать себя в бизнесе или же ведет бизнес в течение многих лет [4].
_______________
[1] Шестакова Е.В. Сложные вопросы изменений трудового законодательства в 2019 году // СПС «КонсультантПлюс». 2019.

Анализ практики, эффективность и прибыльность НПД для бюджета покажут, будет ли налог распространен на территории иных субъектов Российской Федерации. На наш взгляд, изначально введение экспериментального налогового режима на территории лишь отдельных субъектов Российской Федерации является нарушением прав и законных интересов граждан, так как имеет в своей основе дискриминационный критерий — территориальный. Такой эксперимент нарушает принцип равенства в налогообложении, негативно сказывается на налоговой нагрузке лишь части физических лиц.