КОЛОНКА РЕДАКТОРА
Ирина Сухова
Партнер компании ФБК
Уважаемые читатели,

Весна — пора обновления. Поэтому мы решили, что сейчас самое время измениться и нам. И сегодня мы рады представить новый формат хорошо знакомого Вам журнала ФБК.

Издание существует с 1993 года и всегда делилось с вами заметками и аналитикой по самым актуальным темам от специалистов с уникальной экспертизой в области аудита, консалтинга, оценки и юриспруденции.

Теперь журнал будет выходить в более современном и адаптивном формате. Который позволит комфортно читать его материалы не только на стационарных, но и на любых мобильных устройствах, там и тогда, когда вам это будет удобно.
Мы также продолжим делиться с вами новостями одной из ведущих компаний в сфере профессиональных услуг, а в том месяце у нас было немало примечательных событий.
И кажется закономерным, что в канун 8 марта многие из них так или иначе были связаны с темой женского лидерства. Так, сеть Grant Thornton опубликовала исследование о гендерном составе топ-менеджмента крупнейших компаний в разных странах.

Наши юристы из ФБК Legal объединились с санкт-петербургским адвокатским бюро Нины Боер. В самом же ФБК Grant Thornton руководитель департамента консультационных услуг государственному сектору Ирина Дубинина вошла в состав партнеров компании. Подробнее обо всем этом Вы сможете узнать в разделе Новости.

И продолжая тему женского лидерства, хочу воспользоваться случаем и поздравить всех наших читательниц с Международным женским днем и пожелать новых впечатлений, профессионального роста и интересного чтения.
ДЕЛА СУДЕБНЫЕ
М.А. Баландина, С.М. Родионова
Обзор решений Верховного Суда РФ по вопросам банкротства за январь 2019 г.

1
Отчуждение имущества должника
ВЫВОД
Решение собрания кредиторов о предоставлении отступного одному из кредиторов (по которому кредитор получает имущество и обязуется по соглашению об отступном погасить требования иных кредиторов) может быть оспорено, так как такое решение противоречит требованиям, предъявляемым Законом о банкротстве к порядку отчуждения имущества должника (Определение ВС РФ от 21 января 2019 г. № 302-ЭС18−528 по делу № А33−15 936/2016).
Обстоятельства дела
Cобрание кредиторов приняло решение о заключении соглашения о предоставлении имущества должника в качестве отступного. Соглашением предусмотрена передача кредитору И. В. Тузову недвижимого имущества должника.

Конкурсный управляющий должника обратился в суд с заявлением о признании этого решения собрания кредиторов недействительным. По мнению управляющего, данное решение нарушило права кредиторов и должника на получение максимальной выручки от реализации имущества.

Суд первой инстанции исходил из того, что принятое решение противоречит установленному Законом о банкротстве порядку передачи имущества в качестве отступного, поскольку такая передача может состояться лишь после соблюдения процедуры реализации имущества путем проведения нескольких последовательных торгов, в том числе посредством публичного предложения.

Суд апелляционной инстанции счел, что в данном случае прямая передача имущества должника в качестве отступного не привела к нарушению прав и законных интересов лиц, участвующих в деле о банкротстве, поскольку по условиям предложенного И. В. Тузовым соглашения последний принял на себя обязательство по перечислению на расчетный счет должника денежных средств в большем размере, чем необходимо для погашения требований всех кредиторов общества (включая требования по текущим обязательствам).

Решение Суда
Избранный законодателем в качестве общего правила механизм реализации имущества несостоятельного лица на открытых торгах направлен на создание условий для заключения сделки по наиболее высокой цене, выявленной в ходе сопоставления свободных конкурирующих заявок. Подобный подход обеспечивает защиту как интересов кредиторов, рассчитывающих на максимальное удовлетворение своих требований за счет выручки от реализации, так и прав должника, его участников (акционеров, собственников имущества унитарных предприятий), претендующих на активы должника, оставшиеся после расчетов с кредиторами.

В рассматриваемом случае собрание кредиторов большинством голосов фактически одобрило заключение соглашения об отступном с одним из кредиторов — И. В. Тузовым, минуя стадию продажи недвижимого имущества на торгах.

Такое решение собрания кредиторов противоречит требованиям, предъявляемым Законом о банкротстве к порядку отчуждения имущества должника.

Верховный Суд Р Ф указал, что решение не нарушило права кредиторов должника, поскольку И. В. Тузов обязался по соглашению об отступном погасить их требования, что, как он указывает в отзыве на кассационную жалобу, и было им сделано, после чего осуществлена государственная регистрация перехода права собственности на недвижимость к И. В. Тузову.

Однако законодательство о банкротстве направлено на установление баланса между разнонаправленными интересами гражданско-правового сообщества, объединяющего кредиторов, с одной стороны, должника и лиц, участвующих в его капитале, — с другой стороны. Это значит, что кредиторы не могут принимать произвольные решения о судьбе имущества должника, игнорируя предписанные законом процедуры, направленные на выявление его рыночной стоимости.

Определение первой инстанции оставлено в силе.


2
II. Статус арбитражного управляющего
Обстоятельства дела
ФНС России обратилась в суд с заявлением об отстранении А. В. Шелепова от исполнения обязанностей конкурсного управляющего должника — ООО «Новый порт».

Нижестоящие суды в удовлетворении требований ФНС России отказали.

ФНС России сослалась на то, что по результатам проверки заявления конкурсного управляющего о включении в Единый государственный реестр юридических лиц информации о нем как о лице, имеющем право без доверенности действовать от имени ООО «Новый порт», было отказано в совершении регистрационного действия. По мнению ФНС России, это обусловлено тем, что А. В. Шелепов, являясь единоличным исполнительным органом ООО «Компания „Алмис“», не представил достоверные сведения о фактическом местонахождении контролируемого им хозяйственного общества. В государственном реестре имелась запись о недостоверности адреса ООО «Компания „Алмис“», возглавляемого А. В. Шелеповым. Три года с момента внесения данной записи в реестр не истекли.

Нижестоящие суды не нашли оснований для отстранения конкурсного управляющего.

Решение Суда
Верховный Суд Р Ф не согласился с позицией нижестоящих судов.

Коллегия указала, что Федеральным законом от 8 августа 2001 г. № 129-ФЗ «О государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей», по сути, введен временный запрет на участие в управлении юридическими лицами для тех граждан, которые прежде проявили недобросовестность, уклонившись от совершения необходимых действий по представлению достоверных сведений о контролируемых ими организациях.

Выводы нижестоящих судов, что ограничения, установленные Законом о регистрации, не препятствуют замещению должности конкурсного управляющего, Коллегия посчитала ошибочными.

По общему правилу требования, закрепленные в Законе о банкротстве, связанные с особым статусом конкурсного управляющего — руководителя несостоятельной организации, ликвидируемой по решению суда через процедуру банкротства, являются дополнительными по отношению к общим требованиям, предъявляемым законодательством к обычным руководителям, а значит, конкурсным управляющим не может быть утверждено лицо, подпадающее под временный запрет на участие в управлении организациями.

Обособленный спор был направлен на новое рассмотрение.



3
III. Дела, переданные на рассмотрение в Судебную коллегию по экономическим спорам
Обстоятельства дела
В обоснование заявления о признании должника банкротом банк указал на задолженность по договору поручительства, подтвержденную вступившими в законную силу судебными актами суда общей юрисдикции.

Из материалов дела следует, что банк обратился с данным заявлением в арбитражный суд 29 мая 2018 г.

Должник 30 мая 2018 г. изменил место регистрации (с Московской области на Рязанскую область) и направил в суд ходатайство с приложением копии паспорта, которым просил возвратить заявление банка как поданное с нарушением правил подсудности.

Судебная коллегия посчитала, что приведенные в кассационной жалобе доводы заслуживают внимания и являются достаточным основанием для пересмотра обжалуемого судебного акта.

Заявитель в своей жалобе, в частности, указывает на то, что на момент подачи заявления о банкротстве должник был зарегистрирован в Московской области. По мнению заявителя, изменение места регистрации на следующий день после подачи банком заявления о банкротстве свидетельствует о недобросовестном поведении должника, поскольку каких-либо разумных объяснений таким действиям при длительном проживании (с 1981 г.) и ведении деятельности на территории Московской области не приведено. Кроме того, 31 мая 2018 г. должник обратился в Арбитражный суд Рязанской области с заявлением о собственном банкротстве, которое принято судом, что, по мнению банка, предоставляет должнику возможность искусственно контролировать подсудность дела о банкротстве.
2. Отстранение арбитражного управляющего (Определение ВС РФ от 11 января 2019 г. № 310-ЭС17−14 074)
Обстоятельства дела
ФНС России обратилась с жалобой на действия арбитражного управляющего, выразившиеся:
  • В заключении с ООО «Приоритет» (агент) агентского договора;
  • Непроведении инвентаризации дебиторской задолженности и мероприятий по ее взысканию в судебном порядке;
  • Непроведении анализа финансового состояния общества «Армакс Групп», признаков его фиктивного или преднамеренного банкротства;
  • Резервировании на отдельном счете средств для выплаты стимулирующей части вознаграждения конкурсного управляющего (процентов)
  • Затягивании сроков проведения мероприятий по формированию и реализации конкурсной массы общества «Армакс Групп».

Признав действия (бездействие) управляющего незаконными, суды не усмотрели оснований для отстранения его от исполнения возложенных обязанностей.

Выражая несогласие с выводами судов, ФНС России ссылается на их противоречивость. По мнению уполномоченного органа, констатировав наличие существенных нарушений, которые могли повлечь и повлекли за собой убытки для должника и его кредиторов, суды ошибочно отказали в удовлетворении требования об отстранении управляющего.

Доводы ФНС России будут оценены в судебном заседании Судебной коллегии по экономическим спорам.
3. Признание недействительными торгов по продаже имущества банка (Определение ВС РФ от 14 января 2019 г. № 305-ЭС16−20779(32))
Обстоятельства дела
Заявитель указывает на значительные процедурные нарушения при проведении торгов, которые способствовали ограничению конкуренции. В частности, на стадии публичного предложения потенциальным участникам были предоставлены недопустимо короткие сроки для подачи заявок, так как в большинстве случаев этапы публичного предложения длились полтора дня. В ЕФРСБ не были размещены проекты договоров купли-продажи и задатка, в результате чего потенциальным участникам не были раскрыты все необходимые сведения, влияющие на принятие решения об участии или неучастии в торгах. Также при рассмотрении спора истцы обращали внимание и на необоснованное проведение первоначального и повторного аукционов в закрытой форме в отсутствие к тому каких-либо законных оснований.

Заявитель ссылается и на то, что торги и заключенный по их результатам договор фактически носили притворный характер и что ПАО «Совкомбанк» (покупатель) не являлось настоящим покупателем акций банка «Пойдем!», поскольку менее чем через два месяца после заключения договора купли-продажи оно перепродало 75% акций лицам, которые не имели права выступать покупателями на торгах в силу их связанности с ГК «АСВ», т. е. действовали бы в ситуации очевидного конфликта интересов.

Действия Г К «АСВ» также будут оценены Судебной коллегией.
4. Спор о признании недействительным договора купли-продажи нежилого помещения (Определение ВС РФ от 16 января 2019 г. № 305-ЭС17-11710(4))
Обстоятельства дела
Между должником (продавцом) и обществом (покупателем) был заключен договор купли-продажи, на основании которого к обществу перешло право собственности на нежилое помещение.

Полагая, что заключение спорного договора в пределах трех лет до возбуждения дела о банкротстве продавца (20 января 2014 г.) имело своей целью причинение вреда имущественным правам его кредиторов, а также сопровождалось злоупотреблением правом, конкурсный управляющий должника обратился в арбитражный суд с заявлением о признании сделки недействительной.

Суд первой инстанции исходил из доказанности совокупности условий (причинение вреда имущественным интересам кредиторов должника, цель причинения вреда и осведомленность контрагента об указанной цели), необходимых для квалификации оспариваемой сделки в качестве подозрительной.

Отменяя судебные акты и отказывая в удовлетворении заявления конкурсного управляющего, суд округа принял во внимание выводы об отсутствии у должника признака неплатежеспособности на момент заключения договора.

Выражая несогласие с постановлением суда округа, конкурсный управляющий настаивает на том, что в рассматриваемом случае имели место недобросовестное поведение сторон сделки и злоупотребление правом.

Конкурсный управляющий отмечает, что в день совершения оплаты по договору 51 млн руб. из перечисленных должнику 58 млн руб. был возвращен обратно аффилированному покупателю под видом возврата суммы займа, при этом в дело не представлены документы, подтверждающие реальность ранее сформировавшихся заемных отношений. Из этого следует, что общество приобрело спорное имущество у должника фактически безвозмездно, а у спорной сделки отсутствовала экономическая целесообразность.

Обстоятельства дела
Конкурсный управляющий обратился с заявлением о признании сделки недействительной и применении последствий ее недействительности.

Общество НПП «Радий», являясь учредителем и единственным участником ООО «Радий», в качестве вклада в уставный капитал 24 октября 2008 г. внесло здание стоимостью 650 млн руб. По уставу номинальная стоимость 100-процентной доли общества «Радий» составляла 650 млн руб.

Указанную долю в обществе «Радий» общество НПП «Радий» 29 января 2009 г. продало ООО «ИС Девелопмент».

В связи с тем, что общество «ИС Девелопмент» не полностью оплатило приобретенную долю, задолженность в размере более 223 млн руб., а также более 12 млн руб. процентов за пользование чужими денежными средствами взысканы по судебным решениям в пользу общества НПП «Радий».

По условиям договора цессии от 3 декабря 2012 г. общество НПП «Радий» передало обществу «Универсалстрой» все права требования к обществу «ИС Девелопмент».

На момент совершения оспариваемой сделки общество «Универсалстрой» признакам неплатежеспособности не отвечало.

В отношении общества «Универсалстрой» 6 апреля 2016 г. возбуждено дело о банкротстве.

Конкурсный управляющий должника обратился в суд с заявлением о признании недействительной сделкой договора уступки прав требования (цессии).

Суды первой и апелляционной инстанций отказали в удовлетворении требований. Суд кассационной инстанции направил дело на новое рассмотрение; сославшись на те же правовые нормы, что и нижестоящие инстанции, указал, что судами недостаточно исследованы доказательства и обстоятельства, связанные с заключением спорной сделки; не принято во внимание, что по договору цессии была передана задолженность несостоятельного лица; не установлена действительная стоимость переданного по уступке права на момент его продажи; не оценен договор цессии на предмет его притворности и признаков дарения денежных средств на разницу между номинальной и рыночной стоимостью права требования к обществу «ИС Девелопмент».

Изложенные обстоятельства оценит Судебная коллегия.
Статья подготовлена:
М.А. Баландина
руководитель практики
BalandinaM@fbk.ru
С.М. Родионова
юрисконсульт
RodionovaS@fbk.ru
УЧЕТ И НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ
В.И.Неверова
Демонтаж основных средств: бухгалтерский учет и налоговые последствия
Основные средства, участвующие в процессе производства, постепенно утрачивают свои первоначальные характеристики. Под физическим износом понимается ухудшение технико-экономических и социальных характеристик объекта под воздействием процесса труда (интенсивности, особенностей технологии использования, количества и качества ремонта, уровня агрессивности внешней среды и т.д.). Моральный износ (обесценивание) проявляется в том, что основное средство по своей конструкции, производительности, экономичности перестает соответствовать требованиям для выпуска продукции необходимого качества. Вследствие физического или морального износа наступает неспособность основного средства приносить экономическую выгоду, а это уже является основанием для его списания. Как правило, продать такой объект невозможно, тогда его демонтируют и списывают с учета. В большинстве случаев такие основные средства обнаруживаются в ходе инвентаризации.

Разберемся, как провести и задокументировать совершаемые операции, составить бухгалтерские записи, отразить в отчете о финансовых результатах, начислить налоги.

Документальное оформление
Основные средства (ОС), которые подлежат списанию с баланса организации в силу, например, полного физического износа, аварий, могут быть выявлены комиссией в ходе проведения инвентаризации. В силу требования п. 3.6 Методических указаний по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, утвержденных приказом Минфина России от 13 июня 1995 г. № 49, на ОС, непригодные к эксплуатации и не подлежащие восстановлению, инвентаризационная комиссия составляет отдельную опись с указанием времени ввода в эксплуатацию и причин непригодности (порча, полный износ).

Досрочное списание ОС должно быть обосновано и документально оформлено. Поэтому процесс списания такого объекта начинается с определения его технического состояния. Для принятия решения о целесообразности дальнейшей эксплуатации основного средства в организации приказом руководителя назначается специальная комиссия.

В состав комиссии входят соответствующие должностные лица, в том числе главный бухгалтер (бухгалтер) и лица, на которых возложена ответственность за сохранность объектов ОС. Для участия в работе комиссии можно приглашать сторонних специалистов (п. 77 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных приказом Минфина России от 13 октября 2003 г. № 91н (далее — Методические указания); письмо Минфина России от 25 декабря 2015 г. № 07-01-06/76480).

Комиссия должна (п. 78 Методических указаний):
  • осмотреть объект ОС, подлежащий списанию, с использованием необходимой технической документации и данных бухгалтерского учета;
  • выявить лиц, по вине которых происходит преждевременное выбытие объекта ОС, внести предложения о привлечении этих лиц к ответственности
  • составить заключение на списание объекта ОС

Комиссия также решает, возможно ли дальше использовать отдельные узлы, детали, материалы, полученные при демонтаже выбывающего объекта (например, для текущего ремонта рабочего оборудования или на продажу), оценивает их по количеству и по стоимости исходя из рыночных цен, а также обеспечивает сохранность.

После принятия решения о списании объекта комиссия составляет заключение. Типовой формы для него нет, поэтому организация может разработать шаблон документа самостоятельно. Главное, чтобы в бланке были все необходимые реквизиты первичного документа. Утверждает форму руководитель приказом к учетной политике (ст. 9 Федерального закона от 6 декабря 2011 г. № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете», п. 4 ПБУ 1/2008).

Следующий шаг: руководитель организации издает приказ о ликвидации основного средства.

После заключения комиссии и приказа руководителя надо составить акт о списании имущества. В качестве такого акта может использоваться самостоятельно разработанная форма либо одна из типовых форм, утвержденных Постановлением Госкомстата России от 21 января 2003 г. № 7:

  • акт о списании объекта основных средств (кроме автотранспортных средств) (форма № ОС-4);
  • акт о списании автотранспортных средств (форма № ОС-4а)
  • акт о списании групп объектов основных средств (форма № ОС-4б).

Как и любые другие первичные документы, которые используются в организации, выбранную форму утверждает приказом руководитель.

В документе указываются характеристики ОС: дата принятия к учету, год изготовления или постройки, время ввода в эксплуатацию, срок полезного использования, первоначальная стоимость и сумма начисленной амортизации, проведенные переоценки, ремонты, причины выбытия с их обоснованием, состояние основных частей, деталей, узлов, конструктивных элементов. Документ утверждает руководитель организации.

На основании оформленного акта на списание ОС, переданного бухгалтерской службе организации, в инвентарной карточке (при использовании унифицированных форм — форма № ОС-6) делается отметка о выбытии объекта (п. 80 Методических указаний).

В результате демонтажа объекта обычно остаются отдельные детали, узлы и агрегаты, пригодные для дальнейшего использования (например, для ремонта других объектов), а также материалы, как пригодные, так и не пригодные для эксплуатации (металлолом). Полученные при демонтаже материально-производственные запасы (МПЗ) приходуются на склад (п. 57 Методических указаний по учету материально-производственных запасов, утвержденных приказом Минфина России от 28 декабря 2001 г. № 119н). При применении унифицированных форм первичных документов в качестве подтверждающих могут использоваться:
  • накладная по форме № М-11 — при оприходовании деталей, полученных при списании объектов основных средств, кроме зданий и сооружений;
  • акт по форме № М-35 — при оприходовании материалов при списании зданий и сооружений.
Обе формы утверждены Постановлением Госкомстата России от 30 октября 1997 г. № 71а.
Бухгалтерский учет
При ликвидации ОС в результате демонтажа возникают как доходы, так и расходы. Рассмотрим, как отразить их в бухгалтерском учете.

Списание объекта
В соответствии с п. 29 ПБУ 6/01, п. 75 и 76 Методических указаний стоимость объекта ОС, использование которого признано нецелесообразным по причине морального износа (т.е. объект не способен приносить экономические выгоды в будущем), подлежит списанию с бухгалтерского учета (письмо Минфина России от 25 декабря 2015 г. № 07−01−06/76 480).

С 1-го числа месяца, следующего за месяцем списания с учета объекта ОС, начисление амортизации по нему прекращается (п. 22 ПБУ 6/01, п. 62 Методических указаний).

Расход в виде остаточной стоимости выбывающего основного средства признается прочим на дату его списания с учета (п. 31 ПБУ 6/01, п. 11, 16 ПБУ 10/99, п. 86 Методических указаний).

Для обобщения информации о выбытии основного средства и определения финансового результата используется счет 91 «Прочие доходы и расходы». По дебету этого счета, субсчет 2 «Прочие расходы», отражаются остаточная стоимость выбывших объектов и расходы, связанные с этим.

Списание объекта ОС производится следующими записями:

  • Д 01, субсчет «Выбытие основных средств» — К 01, субсчет «Основные средства в эксплуатации» — отражена первоначальная стоимость ликвидируемого основного средства;
  • Д 02 «Амортизация основных средств» — К 01, субсчет «Выбытие основных средств» — отражена сумма амортизации, начисленной за период эксплуатации объекта;
  • Д 91−2 — К 01, субсчет «Выбытие основных средств» — списана остаточная стоимость основного средства (на основании акта о списании).

Если производилась переоценка основного средства, то при выбытии объекта сумма его дооценки переносится с добавочного капитала на нераспределенную прибыль организации. Иными словами, кредитовое сальдо на счете 83 «Добавочный капитал», образовавшееся в связи с переоценкой объекта, при его выбытии списывается непосредственно на счет нераспределенной прибыли.

Расходы на разборку и демонтаж отражаются в составе прочих расходов того периода, к которому они относятся (п. 31 ПБУ 6/01, п. 11 ПБУ 10/99). От того, кто проводит ликвидацию основного средства, зависит и оформление проводками затрат на эти работы. Возможны три варианта.
1. Ликвидацию проводит специальное подразделение организации. Например, ремонтная служба.
Проводки такие:
 23 «Вспомогательные производства» — К 70"Расчеты с персоналом по оплате труда" (68"Расчеты по налогам и сборам", 69"Расчеты по социальному страхованию и обеспечению"…) — отражены расходы на ликвидацию основного средства;

Д 91−2 — К 23 — списаны расходы на ликвидацию основного средства.
2. В организации нет специального подразделения, ликвидация проводится без привлечения сторонних подрядчиков. Поэтому при списании расходов на ликвидацию основного средства в учете делается проводка:
91−2 — К 70 (69, 68, 10 «Материалы»…) — учтены расходы на ликвидацию основного средства.
3. Ликвидирует основное средство привлеченный подрядчик. Расходы, связанные с оплатой его услуг, отражаются проводками:
Д 91−2 — К 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» — учтены расходы на ликвидацию основного средства, выполненную подрядным способом;

Д 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям» — К 60 — учтен НДС, предъявленный подрядчиком, проводившим ликвидацию основного средства.
Учет материалов, полученных при демонтаже
В результате ликвидации ОС остаются материальные ценности, которые организация может продать или использовать в своей дальнейшей деятельности. При списании металлоемких основных средств в качестве таких материальных ценностей приходуется лом, который впоследствии организация реализует.

При выбытии объекта ОС комиссия производит его оценку на предмет состояния основных частей, деталей, узлов, конструктивных элементов. Детали, узлы и агрегаты выбывающего объекта, пригодные для ремонта других объектов ОС, а также другие материалы приходуются (в качестве МПЗ) по текущей рыночной стоимости на дату списания объектов (п. 77−79 Методических указаний, п. 5, 9 ПБУ 5/01). Под текущей рыночной стоимостью понимается сумма денежных средств, которая может быть получена в результате продажи данных материалов. Сведения о рыночной цене должны быть подтверждены документально или экспертным путем (абз. 2 п. 9 ПБУ 5/01, п. 23 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного приказом Минфина России от 29 июля 1998 г. № 34н; далее — ПВБУ).

Стоимость материалов, полученных при ликвидации объекта ОС, включается в состав прочих доходов в периоде их получения (п. 7, 16 ПБУ 9/99, п. 31 ПБУ 6/01, п. 86 Методических указаний).

Для поступления материалов при демонтаже основного средства проводка такая:

Д 10 — К 91, субсчет 1 «Прочие доходы» — оприходованы материалы, полученные при ликвидации основного средства.
Учет металлолома
В результате демонтажа основного средства может быть получен металлолом.

Полученный в результате демонтажа оборудования металлолом включается в состав МПЗ организации и принимается к учету по фактической себестоимости, которой в данном случае является его текущая рыночная цена. Под текущей рыночной стоимостью металлолома понимается сумма денежных средств, которая может быть получена в результате его продажи (п. 5, 9 ПБУ 5/01, п. 79 Методических указаний).

Формирование текущей рыночной стоимости производится на основе цены, действующей на дату оприходования имущества. Данные о рыночной цене должны быть подтверждены документально или экспертным путем (п. 23 ПВБУ). Рыночная стоимость полученного лома может быть определена на основании прейскурантных цен организации, занимающейся сбором и переработкой вторичного сырья, т. е. подтверждена документально.

Стоимость металлолома, полученного в результате выбытия объекта ОС, признается прочим доходом организации (п. 31 ПБУ 6/01, п. 7 ПБУ 9/99).

На дату оформления первичного документа, подтверждающего получение лома, в учете организации производится бухгалтерская запись по дебету счета 10, субсчет 6 «Прочие материалы», и кредиту счета 91−1 (п. 16 ПБУ 9/99, Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная приказом Минфина России от 31 октября 2000 г. № 94н).

На дату продажи металлолома специализированной компании организация признает прочий доход от его продажи в сумме, установленной договором купли-продажи (п. 7, 10.1, 16 ПБУ 9/99). Эта операция отражается по дебету счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» и кредиту счета 91−1.

Одновременно фактическая себестоимость проданного металлолома формирует финансовый результат деятельности организации текущего отчетного периода в качестве прочего расхода (п. 11, 19 ПБУ 10/99). При этом делается проводка по дебету счета 91−2 в корреспонденции с кредитом счета 10−6. При поступлении денежных средств от покупателя металлолома производится бухгалтерская запись по дебету счета 51 «Расчетные счета» и кредиту счета 62.
Отчет о финансовых результатах и пояснения
В отчете о финансовых результатах списанную остаточную стоимость демонтированного основного средства указывают по строке 2350 «Прочие расходы».

Кроме того, ее отражают в пояснениях к бухгалтерскому балансу и отчету о финансовых результатах в разделе «Основные средства» по столбцу 6 «Выбыло объектов».

Другие затраты, связанные с ликвидацией основного средства (например, на его демонтаж, разборку и т. п.), также указывают по статье 2350 «Прочие расходы» отчета о финансовых результатах.

После разборки или демонтажа оборудования могут остаться ценности (детали, узлы, агрегаты), которые можно использовать в производстве. Бухгалтер должен оприходовать их по рыночной стоимости (цене возможной реализации). Сумму таких доходов указывают по статье 2340 «Прочие доходы» отчета о финансовых результатах.
Пример 1

Общество демонтировало и списало станок вследствие его морального износа. Первоначальная стоимость станка — 140 000 руб., начисленная амортизация — 40 000 руб.

После демонтажа были получены материалы и запасные части, которые организация планирует использовать в будущем. Их рыночная стоимость — 30 000 руб.

Расходы по демонтажу станка составили 10 000 руб. Демонтаж был произведен ремонтным цехом общества.

В бухгалтерском учете произведены следующие записи:

  • Д 01, субсчет «Выбытие основных средств» — К 01 — 140 000 руб. — списана первоначальная стоимость станка;
  • Д 02 — К 01, субсчет «Выбытие основных средств» — 40 000 руб. — списана начисленная амортизация;
  • Д 91−2 — К 01, субсчет «Выбытие основных средств» — 100 000 руб. (140 000 руб. — 40 000 руб.) — списана остаточная стоимость станка;
  • Д 91−2 — К 23 — 10 000 руб. — списаны расходы по демонтажу станка;
  • Д 10 — К 91−1 — 30 000 руб. — оприходованы запчасти, оставшиеся после демонтажа
  • Д 99 «Прибыли и убытки» — К 91, субсчет 9 «Сальдо прочих доходов и расходов» — 80 000 руб. (100 000 руб. + 10 000 руб. — 30 000 руб.) — отражен убыток от списания станка.
Сумма расходов по ликвидации станка составила 110 000 руб. (100 000 руб. + 10 000 руб.). Эта сумма будет указана по статье 2350 отчета о финансовых результатах. Доход от ликвидации в сумме 30 000 руб. нужно отразить по статье 2340 отчета о финансовых результатах.
Налог на добавленную стоимость
Надо ли начислять НДС при реализации металлолома

До 1 января 2018 г. операции по реализации лома и отходов черных и цветных металлов освобождались от НДС.

После 1 января 2018 г. НДС по данным операциям исчисляет покупатель (получатель) лома как налоговый агент (п. 8 ст. 161 НК РФ). Налоговыми агентами по НДС признаются покупатели (получатели) перечисленных товаров, за исключением физических лиц, не являющихся индивидуальными предпринимателями (ИП). Налоговые агенты обязаны исчислить расчетным методом и уплатить в бюджет соответствующую сумму НДС вне зависимости от того, исполняют ли они сами обязанности налогоплательщика, связанные с исчислением и уплатой налога, и иные обязанности, установленные главой 21 НК РФ.

В письме Минфина России от 6 марта 2018 г. № 03−07−11/14 162 разъяснено, что моментом определения налоговой базы по НДС при реализации является наиболее ранняя из дат: день отгрузки (передачи) товаров либо день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров. При этом датой отгрузки признается дата первого по времени составления первичного документа, оформленного на их покупателя или перевозчика для доставки товаров покупателю. Поэтому обязанность по исчислению НДС у покупателя (получателя) металлолома возникает на дату отгрузки лома и отходов черных и цветных металлов поставщиком, а не на дату фактического получения от него cчета-фактуры.

Покупатели лома (и прочих товаров), за исключением физических лиц, не являющихся ИП, признаются налоговыми агентами в соответствии с п. 8 ст. 161 НК РФ только в случае покупки этих товаров у лиц, являющихся плательщиками НДС (см. письмо Минфина России от 24 января 2018 г. № 03−07−11/3567). Иными словами, любые лица (в том числе ИП), приобретающие металлолом у неплательщиков НДС, в том числе физических лиц, не являющихся ИП, не признаются налоговыми агентами в соответствии с п. 8 ст. 161 НК РФ (см. письма Минфина России от 28 февраля 2018 г. № 03−07−11/12 711, от 15 февраля 2018 г. № 03−07−08/9488, от 29 января 2018 г. № 03−07−14/4608).

Кроме того, у покупателей не возникает обязанностей налогового агента в случае приобретения лома (и прочих товаров) у налогоплательщиков-продавцов, признанных в соответствии с законодательством РФ банкротами. В таком случае реализация имущества должника-банкрота объектом обложения НДС не является (см. письмо ФНС России от 25 апреля 2018 г. № СД-4−3/7966@).

Покупатели — налоговые агенты имеют право на налоговые вычеты по рассматриваемым операциям.

Вычетам подлежат суммы НДС, исчисленные налоговыми агентами по п. 8 ст. 161 НК РФ (п. 3 ст. 171 НК РФ, см. также письма Минфина России от 28 февраля 2018 г. № 03−07−11/12 711, от 24 января 2018 г. № 03−07−11/3567, № 03−07−11/3558), при условии, что товары (работы, услуги), имущественные права были приобретены для целей, указанных в п. 2 ст. 171 НК РФ, и при их приобретении налоговый агент уплатил НДС либо исчислил налог в соответствии с абз. 2 п. 31 ст. 166 НК РФ.

Вычетам подлежат также суммы НДС, исчисленные налоговым агентом с сумм оплаты, частичной оплаты, перечисленных в счет приобретения товаров, указанных в п. 8 ст. 161 НК РФ (п. 12 ст. 171 НК РФ). Основанием для принятия покупателем — налоговым агентом в соответствии с п. 8 ст. 161 НК РФ исчисленных сумм НДС к вычету является счет-фактура (ст. 169 НК РФ).
Налог на прибыль организаций
Во внереализационных расходах (подп. 8 п. 1 ст. 265 Налогового кодекса РФ) учитываются в том числе и затраты, связанные с ликвидацией выводимых из эксплуатации основных средств, включая суммы недоначисленной в соответствии с установленным сроком полезного использования амортизации. При надлежащем оформлении всех документов организация вправе уменьшить налоговую базу на сумму не только остаточной стоимости списанных объектов, но и расходов, связанных с их ликвидацией. Расходы на ликвидацию основных средств являются обоснованными, если данные ОС непригодны к дальнейшему использованию, а их восстановление невозможно или неэффективно; списание ОС должно быть оформлено приказом руководителя предприятия и актом ликвидации ОС, подписанным членами ликвидационной комиссии.

При использовании метода начисления в налоговом учете расходы признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты. Датой осуществления внереализационных расходов признается дата предъявления налогоплательщику документов, служащих основанием для произведения расчетов, либо последнее число отчетного (налогового) периода (п. 1, подп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ). При списании (ликвидации) не полностью самортизированного имущества (включая суммы недоначисленной амортизации) у налогоплательщика внереализационные расходы учитываются единовременно на дату подписания комиссией акта о выполнении работ по ликвидации объекта (письма Минфина России от 16 ноября 2010 г. № 03−03−06/1/726, от 8 декабря 2009 г. № 03−03−06/1/793, от 11 сентября 2009 г. № 03−05−05−01/55, от 9 июля 2009 г. № 03−03−06/1/454). Вместе с тем существует арбитражная практика (например, Постановления ФАС Волго-Вятского округа от 26 июля 2012 г. по делу № А29−10 593/2010, ФАС Северо-Западного округа от 28 июля 2011 г. по делу № А56−49 067/2010), в которой высказывается иное мнение.

Суды полагают, что в случае осуществления работ по ликвидации основных средств сторонними организациями первичными документами для целей налогового учета следует считать акты выполненных работ. Рыночная стоимость материалов или иного имущества (металлолома), полученных при демонтаже или разборке при ликвидации выводимых из эксплуатации ОС, для целей налогообложения прибыли признается внереализационным доходом на дату составления акта о списании объекта (п. 13 ч. 2 ст. 250, п. 5, 6 ст. 274, подп. 8 п. 4 ст. 271 НК РФ), за исключением случаев, предусмотренных подп. 18 п. 1 ст. 251 НК РФ. Внереализационные доходы, полученные в натуральной форме, определяются в порядке, аналогичном порядку определения рыночных цен, установленному ст. 1053 НК РФ, на момент совершения внереализационной операции (без учета НДС) (п. 5, 6 ст. 274 НК РФ).

Стоимость материалов, полученных при демонтаже ликвидируемого ОС, учтенную в составе внереализационных доходов, можно будет учесть в расходах при отпуске материалов в производство или последующей реализации. Так, при отпуске материалов в производство стоимость МПЗ, прочего имущества в виде имущества, полученного при демонтаже или разборке выводимых из эксплуатации ОС, в соответствии с абз. 2 п. 2 ст. 254 НК РФ определяется как сумма дохода, учтенного налогоплательщиком в порядке, предусмотренном п. 13 ч. 2 ст. 250 НК РФ. Как следует из положений подп. 2 п. 1 ст. 268 НК РФ, при реализации прочего имущества налогоплательщик вправе уменьшить доходы от таких операций на цену приобретения (создания) этого имущества, а также на сумму расходов, указанных в абз. 2 п. 2 ст. 254 НК РФ (см. письмо Минфина России от 20 июня 2018 г. № 03−03−06/1/42 057).

На дату передачи металлолома специализированной компании организация признает выручку от реализации согласно п. 1 ст. 249 НК РФ. Указанный доход уменьшается на стоимость реализованного металлолома, определяемую как сумма признанного при его принятии к учету внереализационного дохода (подп. 2 п. 1 ст. 268, п. 2 ст. 254 НК РФ).
Восстановление НДС на недоамортизированную часть Сумму НДС, предъявленного продавцом основных средств, при принятии объекта к учету организация правомерно приняла к вычету в порядке, предусмотренном подп. 1 п. 2 ст. 171, п. 1 ст. 172 НК РФ. При списании ОС с учета по причине морального износа до окончания срока полезного использования возникает вопрос относительно необходимости восстановления НДС, ранее правомерно принятого к вычету по данному объекту.

Заметим, что выбытие объекта ОС по причине морального износа не является реализацией применительно к п. 1 ст. 39 НК РФ. Соответственно, оснований для начисления НДС не возникает.

Перечень случаев, когда НДС подлежит восстановлению, установлен п. 3 ст. 170 НК РФ. Данным пунктом не предусмотрена обязанность восстановления НДС с остаточной стоимости объектов ОС, списанных до окончания срока их полезного использования.

Однако чиновники считают, что у компании в связи с «досрочным» выводом ОС из эксплуатации появляется обязанность по НДС: если срок полезного использования объекта не истек, плательщик должен восстановить сумму «входного» НДС, приходящуюся на остаточную стоимость основного средства. На это указывал Минфин России в ряде писем, в частности от 4 мая 2016 г. № 03−07−11/25 579, от 17 февраля 2016 г. № 03−07−11/8736, от 18 марта 2011 г. № 03−07−11/61, от 29 января 2009 г. № 03−07−11/22. Поскольку объект больше не используется в облагаемых НДС операциях, права на вычет нет. Придерживаясь данного подхода, НДС подлежит восстановлению с остаточной стоимости списанного объекта основных средств. А предъявленная при демонтаже подрядчиком сумма НДС не может быть принята к вычету. Восстановленный налог не включается в стоимость основных средств, а учитывается в составе прочих расходов на основании ст. 264 НК РФ.
Сумма НДС, восстанавливаемая по ликвидируемому ОС = Сумма НДС, ранее принятая к вычету по ОС x Остаточная стоимость ОС (по данным бухучета без учета переоценки) на дату утверждения акта списания ОС: Первоначальная стоимость ОС (по данным бухгалтерского учета без учета переоценки).

Пример 2
Первоначальная стоимость основного средства по данным бухгалтерского учета — 300 000 руб. По решению комиссии ОС списывается по причине морального износа. Сумма начисленной линейным способом (методом) амортизации по данным бухгалтерского учета составляет 120 000 руб. При приобретении ОС принят к вычету НДС в сумме 54 000 руб.

Сумма НДС к восстановлению составит:

54 000 руб. x (300 000 руб. — 120 000 руб.): 300 000 руб. = 32 400 руб.
Если бухгалтер решит следовать этому указанию, он составит проводки:

Д 91−1 — К 19 — включена в прочие расходы сумма «входного» НДС по услугам подрядчика;

Д 91−1 — К 68, субсчет «Расчеты по НДС» — на основании бухгалтерской справки восстановлена сумма НДС по недоамортизированной части стоимости основного средства, подвергшегося демонтажу.

Отметим, что в более поздних письмах финансовое ведомство выразило иную точку зрения по вопросу восстановления НДС при выбытии имущества по причине, не связанной с реализацией. Например, в письме от 15 марта 2018 г. № 03−03−06/1/15 834 Минфин России рекомендовал руководствоваться п. 10 Постановления Пленума ВАС РФ от 30 мая 2014 г. № 33 и письмом ФНС России от 21 мая 2015 г. № ГД-4−3/8627@. В упомянутом Постановлении было отмечено, что при определении налоговых последствий выбытия (списания) имущества в результате наступления событий, не зависящих от воли налогоплательщика (утрата имущества по причине порчи, боя, хищения, стихийного бедствия и тому подобных событий), необходимо иметь в виду, что, исходя из содержания п. 1 ст. 146 НК РФ, такое выбытие не является операцией, учитываемой при формировании объекта налогообложения. При этом налогоплательщик обязан зафиксировать факт выбытия и то обстоятельство, что имущество выбыло именно по указанным основаниям, без передачи его третьим лицам.

Если же в ходе судебного разбирательства будет установлен факт выбытия имущества, однако не подтверждено, что выбытие имело место в результате наступления событий, не зависящих от воли налогоплательщика, судам надлежит исходить из наличия у него обязанности исчислить налог по правилам, установленным п. 2 ст. 154 НК РФ для случаев безвозмездной реализации имущества.

Однако, как видим, указанные разъяснения даны «не на все случаи жизни»: из них, например, не ясно, как быть в ситуациях, когда ОС выбывает по причине морального или физического износа. В этом случае рекомендуем налогоплательщикам руководствоваться недавним письмом ФНС России от 16 апреля 2018 г. № СД-4−3/7167@, где говорится следующее.

Согласно позиции ВАС РФ, изложенной в Решении от 23 октября 2006 г. № 10 652/06, обязанность по уплате в бюджет ранее правомерно принятых к вычету сумм НДС должна быть предусмотрена законодательством. Пункт 3 ст. 170 НК РФ устанавливает случаи, при которых суммы налога подлежат восстановлению. Таким образом, в случаях, не поименованных в этой норме, суммы НДС восстановлению не подлежат. В развитие данной позиции ВАС РФ арбитражные суды нижестоящих инстанций приходят к выводу об отсутствии обязанности по восстановлению сумм НДС, ранее правомерно принятых к вычету, в случае списания налогоплательщиком с баланса основных средств по причине их непригодности.

С учетом изложенного суммы НДС, ранее правомерно принятые к вычету, по приобретенным основным средствам, списываемым до окончания срока амортизации в связи с физическим и моральным износом, по мнению ФНС России, восстановлению не подлежат.

Организации можно ссылаться на правовую позицию ВАС РФ, приведенную в п. 10 Постановления Пленума ВАС РФ от 30 мая 2014 г. № 33 «О некоторых вопросах, возникающих у арбитражных судов при рассмотрении дел, связанных с взиманием налога на добавленную стоимость», согласно которой налогоплательщик обязан зафиксировать факт выбытия и то обстоятельство, что имущество выбыло именно по указанным основаниям, без передачи третьим лицам, поскольку в силу п. 1 ст. 54 НК РФ он обязан доказать наличие тех фактов своей хозяйственной деятельности, которые влияют на формирование финансового результата, служащего основанием для определения объема налоговой обязанности. В рассматриваемой ситуации факт выбытия имущества в результате его морального износа без передачи третьим лицам, по нашему мнению, может быть подтвержден, например, актом о списании объекта ОС, подписанным членами комиссии.

Арбитражные суды, занимающие позицию налогоплательщиков, указывают на то, что прекращение использования приобретенного ОС в производстве до истечения срока амортизации не влияет на право налогоплательщика на применение налогового вычета и не является основанием для возложения на налогоплательщика обязанности по восстановлению сумм ранее возмещенного НДС (Постановления Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 29 октября 2014 г. № Ф08−7499/2014 по делу № А53−17 381/2013, ФАС Западно-Сибирского округа от 26 июня 2014 г. по делу № А27−10 310/2013, ФАС Московского округа от 23 марта 2012 г. по делу № А40−51 601/11−129−222).

Арбитражный суд Центрального округа в Постановлении от 24 февраля 2016 г. № Ф10−43/2016 по делу № А09−4959/2015 указал: «Одного факта выбытия имущества из оборота недостаточно для восстановления НДС, поскольку в соответствии с пп. 2 п. 3 ст. 170 НК РФ принятый ранее к вычету налог требуется восстановить в случае доказанности факта использования этого имущества в операциях, не подлежащих налогообложению».

В Постановлении ФАС Западно-Сибирского округа от 26 июня 2014 г. № А27−10 310/2013 судьи констатировали, что случаи, при которых суммы НДС, принятые к вычету налогоплательщиком по товарам (работам, услугам), в том числе по основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам в порядке главы 21 НК РФ, подлежат восстановлению налогоплательщиком, предусмотрены в п. 3 ст. 170 НК РФ. Поскольку ликвидация основных средств до истечения срока их полезного использования (списания недоамортизированных объектов ОС) в связи с физическим износом или ликвидацией к установленным п. 3 ст. 170 НК РФ случаям законодателем не отнесена, кассация согласилась с выводами арбитражного суда первой инстанции и арбитражного апелляционного суда об отсутствии у налогоплательщика оснований для восстановления НДС при списании объектов основных средств раньше окончания срока амортизации.

Судьи ФАС Московского округа (Постановление от 23 марта 2012 г. № А40−51 601/11−129−222), обратившись к упомянутому п. 3 ст. 170 НК РФ, констатировали, что законодательство о налогах и сборах РФ не содержит положений, обязывающих налогоплательщиков восстанавливать суммы налога, исчисленные с остаточной стоимости основных средств, ранее приобретенных для осуществления операций, облагаемых НДС, и списанных до того, как объекты основных средств будут полностью самортизированы, в том числе по причинам невозможности их дальнейшего использования в деятельности организаций, таким как поломка, физический и моральный износ и проч. Случаи, когда налогоплательщик обязан восстанавливать суммы НДС, ранее правомерно принятые к вычету, установлены п. 3 ст. 170 НК РФ. Данный перечень случаев является исчерпывающим и не содержит требования восстанавливать НДС в случае списания объекта ОС раньше окончания срока амортизации. Налоговый кодекс РФ не относит списание не полностью самортизированных основных средств к случаям, когда налогоплательщик обязан восстановить ранее зачтенный НДС.

Из недавних решений отметим Определение В С РФ от 21 декабря 2018 г. № 306-КГ18−13 567 по делу № А57−9401/2017. Суд указал: металлолом оприходован предприятием как смешанный, без отнесения к какому-либо ОС; методика расчета по восстановлению НДС в НК РФ отсутствует. Ссылка налогового органа на письмо Минфина России от 18 марта 2011 г. № 03−07−11/61 принята судом первой инстанции неправомерно, так как согласно Постановлению Президиума ВАС РФ от 16 января 2007 г. № 12 547/06 письма финансового ведомства не входят в круг нормативных правовых актов, применяемых судом при рассмотрении дел. Поскольку предприятие реализовало не объекты ОС, а металлолом, оставшийся после их уничтожения, у налогового органа не было оснований для применения подп. 2 п. 3 ст. 170 НК РФ.

Судьи отметили, что право на правомерно принятый при приобретении объектов ОС вычет НДС не утрачивается (т.е. принятый к вычету НДС не восстанавливается), если невозможность продолжения использования данных объектов ОС для облагаемой НДС деятельности обусловлена не отказом налогоплательщика от дальнейшего ведения такой деятельности (в частности, при принятии решения о ликвидации организации), а наступлением неблагоприятных событий, сопутствующих ведению этой деятельности.

Из этого можно предположить следующее.

При ликвидации ОС в связи с добровольно принятым решением о ликвидации организации налоговые органы на основании указанного Определения В С РФ, скорее всего, потребуют восстановить тот НДС, который был ранее правомерно принят к вычету по этим объектам, пропорционально их остаточной стоимости.

При ликвидации ОС восстанавливать НДС не нужно, если эта ликвидация обусловлена неблагоприятными событиями (например, аварией). А если ОС были ликвидированы добровольно из-за нежелания продолжать деятельность, то налоговые органы, скорее всего, потребуют восстановить НДС. Во всяком случае, организации потребуется очень хорошо обосновать какие-либо объективные причины прекращения такой деятельности.

Выводы о восстановлении НДС при ликвидации ОС и их дальнейшей продаже в виде металлолома важны для ситуаций до 2018 г. Учитывая позицию, изложенную в рассмотренном Определении В С РФ, налогоплательщики могут скорректировать свои налоговые обязательства, например, за 2016 и 2017 гг. Однако с 2018 г. это уже не актуально, поскольку реализация металлолома с 1 января 2018 г. от обложения НДС не освобождается.

Как видим, налогоплательщик, не восстановивший НДС при списании недоамортизированного основного средства, при отстаивании своей позиции в арбитражном суде может надеяться на положительный результат.
Статья подготовлена:
В.И. Неверова
Аудитор
С.М. Горохов
Платить ли пени по налогу на прибыль, если обязанность по восстановлению НДС устранена
Законом № 303-ФЗ была отменена ранее установленная обязанность по восстановлению НДС. В связи с этим возник вопрос: нужно ли подавать уточненные налоговые декларации по налогу на прибыль с исключением расходов на восстановленный НДС за прошедшие отчетные периоды 2018 г. и, соответственно, начислять и уплачивать пени за отчетные периоды до августа 2018 г. вследствие снижения расходов на размер «снятого» доначисления НДС?
Согласно редакции подп. 6 п. 3 ст. 170 Налогового кодекса РФ, действовавшей с 1 января 2018 г., налогоплательщики обязаны были восстанавливать НДС в отношении приобретенных товаров, работ, услуг, в отношении которых ими с 1 января 2018 г. были получены субсидии.

В силу подп. 6 п. 3 ст. 170 НК РФ восстановленный НДС учитывался в составе расходов налогоплательщика, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль организаций.

3 августа 2018 г. был подписан и опубликован Федеральный закон № 303-ФЗ «О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации о налогах и сборах» (далее — Закон № 303-ФЗ), в ст. 4 которого указывается:

«Установить, что положения пункта 1 и подпункта 6 пункта 3 статьи 170 Налогового кодекса Российской Федерации (в редакции, действовавшей до дня вступления в силу Федерального закона от 27 ноября 2017 года № 335-ФЗ „О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации“) применяются в отношении товаров (работ, услуг) (в том числе основных средств, нематериальных активов, имущественных прав), приобретенных:
<…>
3) организациями-производителями за счет субсидий, полученных до 31 декабря 2018 года включительно из федерального бюджета на компенсацию части затрат, связанных с выпуском и поддержкой гарантийных обязательств в отношении колесных транспортных средств, высокопроизводительной самоходной и прицепной техники, в том числе сельскохозяйственной техники, на использование энергоресурсов энергоемкими предприятиями автомобильной промышленности, на осуществление научно-исследовательских и опытно-конструкторских работ и проведение испытаний колесных транспортных средств…».
В данной части Закон № 303-ФЗ вступил в силу с момента его официального опубликования, т. е. с 3 августа 2018 г. Тем самым было отменено восстановление НДС в связи с получением в 2018 г. указанных субсидий.

Если налогоплательщик до августа 2018 г. восстанавливал НДС и учитывал восстановленные суммы в составе расходов по налогу на прибыль организаций, то в связи с принятием Закона № 303-ФЗ ему необходимо сдать уточненные налоговые декларации по НДС за I и II кварталы 2018 г., исключив из них суммы НДС, восстановленные в связи с получением субсидий.

В сложившейся ситуации возникает вопрос: обязаны ли такие налогоплательщики подавать уточненные налоговые декларации по налогу на прибыль с исключением расходов на восстановленный НДС за прошедшие отчетные периоды 2018 г. и, соответственно, начислять и уплачивать пени за отчетные периоды до августа 2018 г. вследствие снижения расходов на размер «снятого» доначисления НДС.
Данный вопрос может быть решен следующим образом.

Пунктом 1 ст. 54 НК РФ установлено, что налогоплательщики исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных регистров бухгалтерского учета и (или) на основе иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением.

При обнаружении ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы, относящихся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, в текущем налоговом (отчетном) периоде перерасчет налоговой базы и суммы налога производится за период, в котором были совершены указанные ошибки (искажения).

В случае невозможности определения периода совершения ошибок (искажений) перерасчет налоговой базы и суммы налога производится за налоговый (отчетный) период, в котором выявлены ошибки (искажения). Налогоплательщик вправе провести перерасчет налоговой базы и суммы налога за налоговый (отчетный) период, в котором выявлены ошибки (искажения), относящиеся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, также и в тех случаях, когда допущенные ошибки (искажения) привели к излишней уплате налога.
Верховный Суд Р Ф, рассматривая вопрос квалификации исчисления в излишнем размере налогов, учитываемых в расходах по налогу на прибыль, в качестве ошибки или в качестве нового обстоятельства, в Определении Судебной коллегии по экономическим спорам ВС РФ от 8 ноября 2016 г. № 308-КГ-16−8442 пришел к следующим выводам:

«Исчисление налогов, учитываемых в составе расходов по налогу на прибыль организаций (в том числе НДПИ [1]), в излишнем размере не может квалифицироваться как ошибка при исчислении налога на прибыль организаций.
[1] Спор касался момента учета для целей налога на прибыль сумм налога на добычу полезных ископаемых, принимаемых в состав прочих расходов на основании подп. 1 п. 1 ст. 264 НК РФ, т. е. на основании той же нормы, что и восстановленные суммы НДС.
Исполнив обязанность по начислению НДПИ в соответствии с поданными первоначально декларациями за 2011 год, общество правомерно квалифицировало данные начисления как прочие расходы, связанные с производством и реализацией.

Учет в составе расходов первоначально исчисленной суммы НДПИ не может квалифицироваться как ошибочный.

Корректировка НДПИ в 2013 году должна рассматриваться как новое обстоятельство, свидетельствующее о необходимости учета излишне исчисленной суммы НДПИ в периоде указанной корректировки в составе внереализационных доходов, перечень которых в силу статьи 250 НК РФ не является исчерпывающим».

Данный прецедент в последующем был включен в Обзор судебной практики Верховного Суда Р Ф № 4 (2016), утвержденный письмом Президиума В С РФ 20 декабря 2016 г. (п. 17).


Позиция В С РФ основывается на Постановлении Президиума ВАС РФ от 17 января 2012 г. № 10 077/11, в котором (на примере земельного налога) были сделаны аналогичные выводы:

  • исчисление налогов, учитываемых в составе расходов, в излишнем размере (в том числе вследствие неприменения льготы или иного освобождения) не может квалифицироваться как ошибка при исчислении налога на прибыль организаций;
  • корректировка налоговой базы по земельному налогу должна рассматриваться как новое обстоятельство, свидетельствующее о необходимости учета излишне исчисленной суммы земельного налога в периоде указанной корректировки в составе внереализационных доходов, перечень которых в силу ст. 250 НК РФ не является исчерпывающим.
Примененный судами подход нашел свое отражение в разъяснениях Минфина России и ФНС России.

Так, в письме Минфина России от 15 октября 2015 г. № 03−03−06/4/59 102 делается следующий вывод: в случае представления в последующих налоговых (отчетных) периодах уточненных расчетов (налоговых деклараций) по налогу на имущество организаций в связи с выявлением излишне уплаченной суммы указанного налога соответствующую корректировку следует рассматривать для целей налогообложения прибыли организаций как новое обстоятельство, приводящее к возникновению внереализационного дохода текущего отчетного (налогового) периода.
Аналогичная позиция заявлена в письме Минфина России от 23 августа 2017 г. № 03−03−06/2/53 941 применительно к учету налогоплательщиком корректировки по налогу на имущество организаций.

В письме от 23 января 2014 г. № 03−03−10/2274, доведенном до нижестоящих налоговых органов и до налогоплательщиков письмом ФНС России от 12 февраля 2014 г. № ГД-4−3/2216@, Минфин России указывает: корректировка налоговой базы по соответствующему налогу должна рассматриваться как новое обстоятельство, свидетельствующее о необходимости учета излишне исчисленной суммы земельного налога в периоде указанной корректировки в составе внереализационных доходов, перечень которых в силу ст. 250 НК РФ не является исчерпывающим.

Таким образом, с учетом позиции, сформулированной судами, а также разъяснений Минфина России и ФНС России можно сделать следующие выводы:

  • исчисление в предыдущих периодах налогов, суммы которых принимаются в состав расходов для налога на прибыль на основании подп. 1 п. 1 ст. 264 НК РФ, в излишнем размере не является ошибкой налогоплательщика. Соответственно, в отношении налога на прибыль не подлежат применению положения абз. 2 и 3 п. 1 ст. 54 НК РФ;
  • при подаче уточненных налоговых деклараций по соответствующему излишне уплаченному налогу эту корректировку следует рассматривать для целей налогообложения прибыли как новое обстоятельство, приводящее к возникновению внереализационного дохода текущего отчетного (налогового) периода;
  • выявленная переплата по соответствующему налогу должна учитываться в составе внереализационных доходов по налогу на прибыль в периоде выполнения корректировки по соответствующему налогу (подачи уточненной налоговой декларации по соответствующему налогу).

Приведенные выводы полностью применимы и к ситуации, когда корректировка соответствующего налога в сторону уменьшения производится не в связи с выявлением ошибки при исчислении этого налога, а в связи с изменениями законодательства (в том числе в связи с отменой обязанности по восстановлению НДС).

Соответственно, применительно к ситуации, сложившейся в связи с принятием Закона № 303-ФЗ, возможно отражение сумм НДС, обязанность по восстановлению которого устранена, в составе внереализационных доходов налогоплательщика в том отчетном периоде, в котором им будут выполнены корректировки по НДС (поданы уточненные налоговые декларации по НДС за I и II кварталы 2018 г.).

Пени в связи с несвоевременной уплатой налога на прибыль в этом случае начислению не подлежат.
Статья подготовлена:
С.М. Горохов
Ведущий юрисконсульт
«ФБК Право»

А.Н. Ярзуткин
Беспроцентный заем сотруднику: как влияет изменение ставки рефинансирования на определение суммы материальной выгоды от экономии на процентах
Предоставление беспроцентных займов сотрудникам, в том числе в целях приобретения жилья, является общепринятой и распространенной практикой. Такие займы достаточно выгодны для сотрудников за счет условия беспроцентности.
Вместе с тем бесплатным такой заем назвать нельзя, поскольку в соответствии с налоговым законодательством у сотрудника появляется налогооблагаемый доход. Рассмотрим влияние изменения ставки рефинансирования Банка России на определение суммы материальной выгоды от экономии на процентах.

Приведем условную ситуацию. В соответствии с условиями договора займа погашение суммы займа производится на основании личного заявления работника путем ежемесячного удержания из заработной платы либо путем внесения работником денежных средств в кассу или на расчетный счет организации. В течение срока действия договора займа ключевая ставка Банка России меняется.
Фактическая дата получения дохода
На основании п. 1 ст. 212 Налогового кодекса РФ облагаемым НДФЛ доходом является материальная выгода, полученная от экономии на процентах за пользование налогоплательщиком заемными (кредитными) средствами, полученными от организаций или индивидуальных предпринимателей.

Из числа доходов в виде материальной выгоды от экономии на процентах за пользование заемными (кредитными) средствами, полученными от организаций, исключена, в частности, материальная выгода, полученная от экономии на процентах за пользование заемными (кредитными) средствами, предоставленными на новое строительство либо приобретение на территории Российской Федерации жилого дома, квартиры, комнаты или доли (долей) в них, земельных участков, предоставленных для индивидуального жилищного строительства, и земельных участков, на которых расположены приобретаемые жилые дома, или доли (долей) в них (абз. 3 подп. 1 п. 1 ст. 212 НК РФ).

Указанное освобождение от обложения НДФЛ применяется только в случае наличия у налогоплательщика права на получение имущественного налогового вычета, установленного подп. 3 п. 1 ст. 220 НК РФ, подтвержденного налоговым органом в порядке, предусмотренном п. 8 ст. 220 НК РФ. Наличие указанного права удостоверяется Уведомлением о подтверждении права налогоплательщика на имущественные налоговые вычеты, предусмотренные подп. 3 и 4 п. 1 ст. 220 НК РФ [1], получаемым в налоговом органе (см. письмо Минфина России от 21 сентября 2016 г. № 03−04−07/55 231).
[1] Форма Уведомления утверждена приказом ФНС России от 14 января 2015 г. № ММВ-7−11/3@.
Кроме того, в названном письме Минфин России указал, что в целях освобождения от налогообложения доходов налогоплательщиков в виде материальной выгоды от экономии на процентах за пользование заемными (кредитными) средствами в соответствии с положениями ст. 212 НК РФ может использоваться справка, форма которой рекомендована письмом ФНС России от 15 января 2016 г. № БС-4−11/329@ «Об направлении рекомендуемой формы справки». Эта справка, по мнению финансового ведомства, может быть выдана налоговым органом для представления налоговым агентам, в том числе являющимся работодателями.

Также в приведенном письме Минфин России разъяснил, что если у организации, выдавшей заем (предоставившей кредит), имеется подтверждение права налогоплательщика на получение имущественного налогового вычета в отношении недвижимости, на приобретение которой предоставлен заем (кредит), для освобождения от налогообложения доходов в виде материальной выгоды, возникающей при последующем погашении процентов по указанному займу (кредиту), представление нового такого подтверждения не требуется.

Таким образом, данное освобождение от налогообложения применяется только при наличии подтвержденного налоговыми органами права физического лица на получение имущественного налогового вычета.

Аналогичный вывод содержится, в частности, в письмах Минфина России от 29 мая 2018 г. № 03−04−05/36 246, от 22 мая 2018 г. № 03−04−05/34 516, от 21 марта 2018 г. № 03−04−07/17 855, от 21 августа 2017 г. № 03−04−05/53 505.

Предположим, что сотрудники не представили документы, подтверждающие право на имущественный налоговый вычет. В данном случае у таких сотрудников при получении от общества беспроцентных займов возникает облагаемый НДФЛ доход в виде экономии на процентах.

В силу подп. 7 п. 1 ст. 223 НК РФ датой фактического получения дохода при получении дохода в виде материальной выгоды, полученной от экономии на процентах при получении заемных (кредитных) средств, является последний день каждого месяца в течение срока, на который были предоставлены заемные (кредитные) средства. Данная норма действует с 2016 г. (п. 1 ст. 2, п. 3 ст. 4 Федерального закона от 2 мая 2015 г. № 113-ФЗ).

Минфин России в письме от 6 сентября 2018 г. № 03−04−06/63 667 разъяснил, что доход в виде материальной выгоды, полученной от экономии на процентах за пользование заемными (кредитными) средствами, с 2016 г. определяется в последний день каждого месяца, в котором действовал договор займа (кредита), вне зависимости от даты получения такого займа (кредита) [2].

Если заем погашен не в последний день месяца, датой фактического получения дохода тем не менее является последний день указанного месяца. Такие разъяснения отражены в письме Минфина России от 18 марта 2016 г. № 03−04−07/15 279 (доведено до нижестоящих налоговых органов письмом ФНС России от 29 марта 2016 г. № БС-4−11/5338@).

С учетом изложенного датой фактического получения дохода в виде материальной выгоды от экономии на процентах с 2016 г. является последний день каждого месяца, в котором действовало долговое обязательство, вне зависимости от даты получения такого займа (кредита), а также вне зависимости от того, в какой из дней месяца было прекращено долговое обязательство.
[2] См. также письма Минфина России от 20 апреля 2017 г. № 03−04−05/23 907, от 17 октября 2016 г. № 03−04−07/60 359 (доведено до нижестоящих налоговых органов письмом ФНС России от 27 октября 2016 г. № БС-4−11/20 459@).
Расчет НДФЛ в случае изменения ставки рефинансирования в течение месяца
Согласно подп. 1 п. 2 ст. 212 НК РФ при получении налогоплательщиком дохода в виде материальной выгоды от экономии на процентах налоговая база определяется как превышение суммы процентов за пользование заемными (кредитными) средствами, выраженными в рублях, исчисленной исходя из 2/3 действующей ставки рефинансирования, установленной Банком России на дату фактического получения налогоплательщиком дохода, над суммой процентов, исчисленной исходя из условий договора.

В силу Указания Банка России от 11 декабря 2015 г. № 3894-У с 1 января 2016 г. Банком России не устанавливается самостоятельное значение ставки рефинансирования. Значение этой ставки приравнивается к значению ключевой ставки Банка России, определенному на соответствующую дату.

Таким образом, для целей определения облагаемой НДФЛ материальной выгоды от экономии на процентах подлежит применению ключевая ставка Банка России, действующая на дату фактического получения дохода.

Ранее нами был сделан вывод, что фактической датой получения дохода в виде материальной выгоды от экономии на процентах является последний день каждого месяца в течение действия долгового обязательства, вне зависимости от даты получения такого займа (кредита), а также вне зависимости от того, в какой из дней месяца было прекращено долговое обязательство.

С учетом изложенного в целях расчета облагаемой НДФЛ материальной выгоды от экономии на процентах необходимо определить разницу между суммой, рассчитанной исходя из 2/3 ключевой ставки Банки России, действующей на последнее число каждого месяца в течение действия долгового обязательства, и суммой процентов, рассчитанной исходя из условий договора займа.

С таким выводом согласен и Минфин России. Так, в письме от 4 июля 2017 г. № 03−04−05/42 040 финансовое ведомство указало, что при расчете налоговой базы в отношении доходов физических лиц в виде материальной выгоды от экономии на процентах за пользование налогоплательщиком заемными (кредитными) средствами необходимо принимать во внимание две суммы: сумму процентов, исчисленную исходя из 2/3 действующей на дату получения дохода ставки рефинансирования Банка России, и сумму процентов, исчисленную исходя из условий договора.

Учитывая, что в анализируемой ситуации организация предоставляет сотрудникам беспроцентные займы, облагаемый НДФЛ доход таких сотрудников определяется как сумма процентов, рассчитанная исходя из 2/3 ключевой ставки Банка России, действующей на последнее число каждого месяца в течение действия долгового обязательства, суммы займа и количества календарных дней действия долгового обязательства в каждом месяце. Изменение ключевой ставки Банка России в течение календарного месяца получения дохода значения для целей обложения НДФЛ в рассматриваемой ситуации не имеет.
Налоговая база определяется по формуле
МВЗ = 2/3 × КС : 100 × ∑З : 365 (366) × КДН,

где МВЗ — материальная выгода по беспроцентному займу, выданному в рублях, за календарный месяц;

КС — ключевая ставка Банка России на последний день календарного месяца;

∑З — сумма займа;

КДН — количество календарных дней в месяце или дней предоставления займа в календарном месяце.
Статья подготовлена:
А.Н. Ярзуткин
Старший эксперт «ФБК Право»
Н.Р. Герасимова
Особенности регионального законодательства по применению льготной ставки по налогу на имущество
Рассматриваются вопросы применения льготной ставки по налогу на имущество, в частности, резидентами свободного порта Владивосток и резидентами территории опережающего социально-экономического развития.
Начисляя налог на имущество, организации руководствуются главой 30 «Налог на имущество организаций» Налогового кодекса РФ и законами субъектов Российской Федерации. Законы субъектов РФ предусматривают налоговые ставки, порядок и сроки уплаты налога, а также могут устанавливать особенности определения налоговой базы отдельных объектов недвижимого имущества и налоговые льготы. Положения этих законов могут претерпевать изменения и на практике требуют немало пояснений наряду с нормами НК РФ.

Например, Закон Приморского края от 28 ноября 2003 г. № 82-КЗ «О налоге на имущество организаций» (далее — Закон Приморского края о налоге на имущество) предусматривает особенности налогообложения резидентов свободного порта Владивосток (далее — СПВ) и резидентов территории опережающего социально-экономического развития (ОСЭР).

Так, резиденты СПВ и резиденты территории ОСЭР могут применять пониженную налоговую ставку, установленную п. 4 и 4.1 ст. 2 Закона Приморского края о налоге на имущество в размере:

  • 0% — на пять лет с месяца, следующего за месяцем постановки имущества на баланс организации;
  • 0,5% — в течение последующих пяти лет с месяца, следующего за месяцем, в котором прекратила действие налоговая ставка 0%.
Нормы п. 4 и 4.1 ст. 2 Закона Приморского края о налоге на имущество уточняют, что налоговая ставка в пониженном размере устанавливается в отношении имущества, учитываемого на балансе организаций — резидентов СПВ (резидентов территории ОСЭР), вновь созданного и (или) приобретенного (не входящего до приобретения в состав налоговой базы иных налогоплательщиков) в целях ведения деятельности на территории СПВ (ОСЭР), не входящего до включения организаций в реестр резидентов СПВ (резидентов территории ОСЭР) в состав налоговой базы данных организаций, расположенного на территории СПВ (ОСЭР) и используемого при осуществлении видов деятельности, предусмотренных соглашением об осуществлении деятельности на территории СПВ (ОСЭР).
Таким образом, для применения резидентом СПВ (резидентом территории ОСЭР) преференции по налогу на имущество необходимо одновременное выполнение следующих условий:

  • имущество учитывается на балансе организации — резидента СПВ (резидента территории ОСЭР);
  • имущество вновь создано и (или) приобретено в целях ведения деятельности на территории СПВ (ОСЭР);
  • имущество до его приобретения не входило в состав налоговой базы иных налогоплательщиков;
  • имущество не входило в состав налоговой базы организации до ее включения в реестр резидентов СПВ (резидентов территории ОСЭР), т. е. было приобретено после включения организации в реестр
  • имущество расположено на территории СПВ (ОСЭР) и используется при осуществлении видов деятельности, предусмотренных соглашением об осуществлении деятельности на территории СПВ (ОСЭР).
Отметим, что условие «имущество до его приобретения не входило в состав налоговой базы иных налогоплательщиков» было дополнительно внесено в Закон Приморского края о налоге на имущество с 2018 г. [1] И сразу же возник вопрос о соотнесении данного условия с новизной имущества. Попробуем разобраться.
[1] Закон Приморского края от 9 августа 2017 г. № 160-КЗ.
Согласно п. 1 ст. 375 НК РФ налоговая база определяется по имуществу, признаваемому объектом налогообложения. Как уже отмечалось, объектом налогообложения признается имущество, учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств.

Исходя из буквального толкования Закона Приморского края о налоге на имущество, для применения резидентом СПВ (резидентом территории ОСЭР) льготной ставки приобретенное имущество не должно было учитываться в качестве объектов основных средств у иных налогоплательщиков.

На основании положений ПБУ 6/01[2]не учитывается в качестве объектов основных средств имущество, не предназначенное для использования самой организацией (в частности, п. 4 ПБУ 6/01). Следовательно, резидент СПВ (резидент территории ОСЭР) для применения льготной ставки должен быть первым лицом, использующим имущество, т. е. приобретаемое имущество должно быть новым.
[2] Положение по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01, утверждено приказом Минфина России от 30 марта 2001 г. № 26н.
В отношении применения п. 4 ст. 2 Закона Приморского края о налоге на имущество были даны разъяснения в письме УФНС России по Приморскому краю от 1 августа 2018 г. № 07−15/28 020, в котором указано следующее:

«Данные изменения внесены в целях уточнения оснований предоставления льготы, исходя из первоначальной концепции данной льготы, предусматривающей ее предоставление только в отношении нового имущества, приобретенного организациями-резидентами в целях ведения деятельности на территории свободного порта Владивосток и территориях опережающего социально-экономического развития, и направлены на минимизацию рисков снижения налоговых поступлений в краевой бюджет по налогу на имущество организаций.

Таким образом, с 1 января 2018 года в отношении имущества, приобретенного организациями — резидентами свободного порта Владивосток и организациями — резидентами территорий опережающего социально-экономического развития в целях ведения деятельности на соответствующей территории и входящего до приобретения в состав налоговой базы иных налогоплательщиков, налоговые льготы, предусмотренные частями 4 и 4(1) статьи 2 Закона Приморского края „О налоге на имущество организаций“, не применяются и с 1 января 2018 года такое имущество облагается налогом на имущество организаций по ставке 2,2 процента».

На основании изложенного резиденты СПВ (резиденты территории ОСЭР) применяют льготную ставку по налогу на имущество в отношении тех объектов, которые ранее другими лицами не использовались, т. е. которые являются фактически новыми объектами (при выполнении всех других условий). А значит, применить налоговую преференцию в отношении имущества, бывшего в употреблении, не получится.
Статья подготовлена:
Н.Р. Герасимова
руководитель практики корпоративного
налогообложения «ФБК Право»
ПОЗИЦИЯ КОМПАНИИ ФБК
Д.И. Парамонов
Уехать из страны можно, от ее налогов — не всегда
Зачастую физические лица, длительное время проживающие за рубежом, но продолжающие иметь бизнес-интересы в России, финансировали или финансируют этот бизнес за счет личных средств, совершают сделки, которые могут неожиданно создать для них обязанности по уплате налогов в России. Но уже по повышенной ставке.
Рассмотрим такой случай. Сторонами сделки по уступке права требования к должнику — российской организации выступают: продавец — гражданин Российской Федерации, имеющий вид на жительство, например, в Республике Словакия и проживающий там же последнее время на постоянной основе более 183 дней в календарном году, и покупатель — компания, зарегистрированная, к примеру, в Нидерландах.
Определяем статус налогового резидентства
Ключевым аспектом, позволяющим определить, в каком государстве должен быть уплачен налог с доходов физического лица, является статус налогового резидентства.

Налоговыми резидентами РФ признаются физические лица, фактически находящиеся в Российской Федерации не менее 183 календарных дней в течение 12 следующих подряд месяцев (п. 2 ст. 207 Налогового кодекса РФ). Таким образом, наш продавец в настоящее время не является резидентом РФ.

Согласно Закону Республики Словакия «О подоходном налоге» для физических лиц предусмотрено два теста резидентства, по которым они признаются налогоплательщиками в отношении всех доходов:

  1. Факт постоянного проживания, подтверждаемый, в том числе, личными и экономическими связями;
  2. В соответствующем календарном году лицо проживает в Словакии не менее 183 дней, непрерывно или в несколько периодов.

Таким образом, исходя из того, что продавец имеет вид на жительство и постоянно проживает на территории Республики Словакия длительное время, можно сделать вывод о наличии у него статуса налогового резидента Республики Словакия.
    Порядок налогообложения полученного дохода
    Как известно, для физических лиц, не являющихся налоговыми резидентами Российской Федерации, объектом налогообложения признается доход, полученный налогоплательщиками от источников в Российской Федерации (ст. 209 НК РФ).

    К доходам от источников в Российской Федерации относятся, в частности, доходы от реализации прав требования к российской организации (ст. 208 НК РФ).

    Таким образом, исходя из положений российского законодательства, с дохода, полученного продавцом от реализации прав требования, в России должен быть уплачен НДФЛ.

    Налог должен быть уплачен самостоятельно (подп. 2 п. 1 ст. 228 НК РФ) по ставке 30% (п. 3 ст. 224 НК РФ), причем без права применения каких-либо имущественных вычетов, включая стоимость приобретении права требования (п. 4 ст. 210 НК РФ).

    Однако, если международным договором Российской Федерации по вопросам налогообложения предусмотрено полное или частичное освобождение от налогообложения в Российской Федерации каких-либо видов доходов физических лиц, являющихся налоговыми резидентами иностранного государства, с которым заключен такой договор, производится освобождение от уплаты (удержания) налога у источника выплаты дохода в Российской Федерации либо возврат ранее удержанного налога в Российской Федерации в порядке, установленном (п. 5 ст. 232 НК РФ).

    Между Правительством Р Ф и Правительством Словацкой Республики заключено Соглашение от 24 июня 1994 г. «Об избежании двойного налогообложения доходов и имущества» (далее — Соглашение).

    Согласно п. 1 ст. 21 Соглашения виды доходов лица с постоянным местопребыванием в Словакии, независимо от того, где они возникают, о которых не говорится в предыдущих статьях Соглашения, облагаются налогами только в Словакии.

    Доход от реализации имущественных прав прямо не упоминается в Соглашении.

    Таким образом, в России продавец не должен уплачивать НДФЛ со стоимости уступленных прав требования к российской организации.

    В силу того, что продавец является налоговым резидентом (налогоплательщиком с неограниченными налоговыми обязательствами) Республики Словакия, то он обязан уплатить налоги исключительно в соответствии со словацким налоговым законодательством, в частности, в соответствии с Законом «О подоходном налоге» по применимой ставке.

    Однако, если бы продавец являлся налоговым резидентом государства, которое не имеет с Россией международного договора по вопросам налогообложения или такое соглашение разрешало бы облагать в России не поименованные в нем доходы (например, подобные оговорки имеют соглашения с Белоруссией, Мальтой), то НДФЛ должен был бы уплачен в России.
    Статья подготовлена:
    Д.И. Парамонов
    руководитель практики международного
    налогообложения«ФБК Право», адвокат
    КОРПОРАТИВНЫЙ ЮРИСТ
    В.О. Донаева
    Реализация древесины, полученной собственником при расчистке территории
    При строительстве крупных капитальных объектов нередко возникает ситуация, когда при подготовке территории к строительству необходимо произвести лесорасчистку. Обычно ее производят силами специально привлеченных подрядных организаций.

    Как правило, затраты по лесорасчистке предусмотрены договором строительного подряда между подрядной организацией и заказчиком и формируют часть себестоимости строительства капитального объекта. Сама же лесорасчистка должна осуществляться на основании договора аренды лесного участка на использование в целях заготовки древесины и утвержденного проекта освоения лесов.

    Рассмотрим следующие вопросы. Какие документы необходимы для оприходования полученной в процессе древесины? Достаточно ли акта от подрядной организации, осуществляющей лесорасчистку? Можно ли реализовывать оставшуюся от расчистки древесину третьим лицам? Необходимы ли для этого какие-либо лицензии и разрешения?

    О документах, подтверждающих право собственности на полученную древесину

    Необходимая для заготовки древесины документация

    В соответствии с ч. 8 ст. 29 Лесного кодекса РФ (далее — ЛК РФ) юридические лица наделяются правом осуществлять заготовку древесины на основании договоров аренды лесных участков, если иное не установлено ЛК РФ.

    В силу ст. 88 ЛК РФ в обязанности арендатора входит разработка проекта освоения лесов на основании договора аренды, лесохозяйственного регламента, материалов государственного лесного реестра и документов территориального планирования.

    Проект освоения подлежит государственной экспертизе, без положительного заключения которой использование лесов запрещено.

    Действующее лесное законодательство предусматривает уведомительный порядок осуществления деятельности по вырубке лесов.

    Юридические лица, использующие леса для целей лесозаготовки, предоставляют ежегодно до начала предполагаемого срока использования лесов лесную декларацию в соответствии с проектом освоения лесов (ст. 26 ЛК РФ). Срок действия лесной декларации составляет не более 12 месяцев с даты начала предполагаемого срока использования лесов [1].
    [1] Приказ Минприроды России от 16 января 2015 г. № 17 «Об утверждении формы лесной декларации, порядка ее заполнения и подачи, требований к формату лесной декларации в электронной форме».
    Лесная декларация является универсальным документом, содержащим первичный перечень сведений о законном происхождении заготовленной древесины, ее владельце, а также о качественно-количественном ее составе, а именно:

    • о законном арендаторе лесного участка;
    • виде использования лесов в соответствии со ст. 25 ЛК РФ;
    • площади лесосеки;
    • вырубаемой древесной породе;
    • объемах заготовки и проч.
    Также юридические лица, использующие леса для целей лесозаготовки, представляют на ежемесячной основе (в случае рубки лесных насаждений) отчет об использовании лесов (ст. 49 ЛК РФ). Этот отчет является документом, который содержит сведения об объеме фактической заготовленной древесины и ее товарной структуре, а именно:

    • форма рубки;
    • вид рубки;
    • состав древесины (породный, сортиментный);
    • объем древесины и проч.
    Право принятия древесины в собственность

    В силу ч. 4 ст. 71 ЛК РФ к договору аренды лесного участка применяются положения об аренде, предусмотренные Гражданским кодексом РФ.

    По договору аренды в соответствии со ст. 606 ГК РФ арендодатель обязуется предоставить арендатору имущество за плату во временное владение и пользование или только во временное пользование. Плоды, продукция и доходы, полученные арендатором в результате использования арендованного имущества в соответствии с договором, являются его собственностью.

    Кроме того, согласно ч. 1 ст. 20 ЛК РФ юридические лица, использующие леса в порядке ст. 25 ЛК РФ (один из пунктов статьи — заготовка древесины), приобретают право собственности на добытую древесину и иные добытые лесные ресурсы в соответствии с гражданским законодательством.
    Учет древесины

    Согласно ст. 29 ЛК РФ заготовка древесины — это не только рубка лесных насаждений, но и вывоз из леса древесины. В соответствии с ч. 1 и 2 ст. 501 ЛК РФ вся древесина, полученная при использовании лесов (в результате рубок), подлежит учету лицом, использующим леса, до ее вывоза из леса.

    Рослесхоз в своих разъяснениях [2] отметил, что ЛК РФ предусматривает учет древесины как операцию, осуществляемую единожды: до вывоза древесины из леса.
    [2] Письмо Рослесхоза от 3 июня 2014 г. № ВЛ-03-54/6399 «Об отдельных вопросах, возникающих при применении положений Федерального закона от 28 декабря 2013 года № 415-ФЗ».
    Учет древесины как товарной продукции после ее вывоза из леса регулируется гражданским законодательством, законодательством о бухгалтерском учете, правилами приемки товара по количеству и качеству, а также иными нормативными правовыми актами, но не ст. 501 ЛК РФ.

    Таким образом, действие положений ст. 501 ЛК РФ распространяется исключительно на учет древесины, осуществляемый до ее вывоза из леса. Иные учетные и измерительные операции, в том числе осуществляемые в рамках исполнения обязательств по договорам, квалификации как учет древесины не подлежат.

    Конкретизирует правила учета заготовки древесины Постановление Правительства Р Ф от 26 декабря 2014 г. № 1525 «Об утверждении правил учета древесины».

    Документ учета древесины составляется в произвольном порядке и форме и содержит сведения:

    • об объеме древесины;
    • определении видового (породного) и сортиментного состава древесины [3] ;
    • о фиксации результатов определения объема древесины и видового (породного) и сортиментного состава древесины.
    [3] В соответствии с приказом Минприроды России от 30 марта 2015 г. № 154 «Об утверждении порядка определения видового (породного) и сортиментного состава древесины».
    Сведения об учете заготовленной древесины включаются в отчеты об использовании лесов (рассмотрено выше).

    Таким образом, для надлежащего учета заготовленной древесины в качестве поступившей в собственность необходимо иметь следующие документы:

    • договор аренды лесного участка в целях заготовки древесины;
    • проект освоения лесов, прошедший государственную экспертизу;
    • лесную декларацию;
    • документ учета древесины, оформленный до вывоза древесины из леса;
    • отчет об использовании лесов.
    С учетом осуществления вырубки подрядной организацией на основании договора подряда (либо договора услуг) заказчик также должен иметь акт приема-передачи вырубленной и складированной древесины.
    Транспортировка древесины

    Согласно ч. 1 и 2 ст. 504 ЛК РФ для транспортировки древесины любым видом транспорта требуется иметь сопроводительный документ вне зависимости от правовых оснований перевозки (договор перевозки, перевозка собственной древесины и т.д.). На трелевку древесины в ходе ее заготовки, перемещение древесины на складских, внутризаводских или иных прилегающих территориях требование о наличии сопроводительного документа не распространяется.

    Форма и требования к заполнению сопроводительного документа установлены Постановлением Правительства РФ от 21 июня 2014 г. № 571 «О сопроводительном документе на транспортировку древесины». Так, сопроводительный документ оформляется только собственником заготовленной древесины и содержит сведения:

    • о собственнике;
    • грузоотправителе;
    • грузополучателе;
    • перевозчике древесины;
    • ее объеме, видовом (породном) и сортиментном составе;
    • пунктах отправления и назначения;
    • номере декларации о сделках с древесиной (в случае, если совершались сделки с указанной древесиной)
    • номере государственного регистрационного знака транспортного средства, на котором осуществляется транспортировка древесины (в случае ее транспортировки автомобильным транспортом).
    Законодательством не предусмотрено включение сопроводительного документа в ЕГАИС.

    Рослесхоз отмечает [4] , что указанные требования распространяются на всю древесину, транспортировка которой осуществляется на территории Российской Федерации, вне зависимости от места рубки (в лесах или за пределами лесов), которая соответствует видам древесины, определенным в соответствии с Общероссийским классификатором продукции, Товарной номенклатурой внешнеэкономической деятельности.
    [4] Письмо Рослесхоза от 3 июня 2014 г. № ВЛ-03-54/6399.
    Маркировка древесины в случае экспорта

    Согласно ч. 1 ст. 502 ЛК РФ древесина ценных лесных пород (дуб, бук, ясень), включенная в Перечень видов древесины, подлежит обязательной поштучной маркировке юридическими лицами, осуществляющими ее вывоз из Российской Федерации.

    Как отмечает Рослесхоз [5] , маркировке подлежит древесина исключительно пород дуба, бука и ясеня и исключительно вывозимая за пределы Российской Федерации. Древесина дуба, бука, ясеня, использование или переработка которой осуществляется на территории России, маркировке не подлежит.

    Информация о маркировке представляется юридическими лицами, осуществляющими вывоз такой древесины из Российской Федерации, в ЕГАИС в форме электронного документа, подписанного электронной подписью.

    Порядок маркировки и требования к маркировке древесины определены в Постановлении Правительства РФ от 4 ноября 2014 г. № 1161 «Об утверждении Положения о маркировке древесины ценных лесных пород (дуб, бук, ясень)».

    Таким образом, получение каких-либо лицензий и специальных разрешений на реализацию, торговлю заготовленной древесиной не требуется. Однако необходимо соблюдать требования по оформлению учетной документации, а именно:

    • Оформлять декларацию о сделках с древесиной на каждую сделку;
    • Осуществлять маркировку древесины ценных лесных пород в случае ее вывоза из Российской Федерации
    • Оформлять сопроводительный документ для транспортировки древесины.

    Дополнительно покупатель древесины запросит документы, подтверждающие право заготовки.
    [5] Письмо Рослесхоза от 3 июня 2014 г. № ВЛ-03-54/6399.
    Автор выражает признательность Е.А. Юсиповой
    за руководство и содействие в подготовке данной статьи.
    Статья подготовлена:
    В.О. Донаева
    юрист «ФБК Право»
    Статья подготовлена:
    НОВОСТИ ФБК
    Число женщин-руководителей в России снижается. Исследование Grant Thornton

    По данным исследования, которое ежегодно проводит одна из крупнейших мировых аудиторско-консалтинговых сетей Grant Thornton, в России второй год подряд снижается доля женщин в топ-менеджменте компаний.

    До 2018 года отечественный бизнес несколько лет подряд удерживал абсолютное лидерство в рейтинге гендерного равенства, а доля женщин-руководителей достигала 47%. В прошлом году Россию оттеснили на третье место с показателем 41%, который в 2019 году упал до 34%, отбросив нас на десятое место. В тройке же лидеров рейтинга Новая Зеландия (44%) с Австралией (42%), которые еще в прошлом году были в тройке аутсайдеров и Нигерия (38,5%).

    Отметим, что средний по миру показатель в этом году составляет только 28%. Наименее развитыми в вопросах женского лидерства оказались Аргентина (19%), Таиланд (19%), Франция (18%), и Япония (15%).

    Тем же, кому удалось преодолеть все барьеры, распределились по отраслям следующим образом: в сфере недвижимости 27% женщин-руководителей, в области туризма и гостиничного бизнеса — 34%, в IT, медиа и телекомах — 29%, в ритейле — 35%, в производстве — 26%, в области транспорта — 26%, в здравоохранении — 30%, в сфере финансовых услуг — 33%, в сельском хозяйстве — 27%, в горнодобывающей промышленности — 36%, в электро-, газо- и водоснабжении — 17%, в области профессиональных услуг — 24%, в образовании и социальной сфере — 33% и в нефтегазовом секторе — 35%.
    ФБК Legal и адвокатское бюро «НБ» объединяются

    Компания ФБК Legal и Адвокатское бюро «НБ» из Санкт-Петербурга начинают работу под единым брендом. Бюро сменит название на ФБК Legal SPb, присоединившись к одной из крупнейших российских юридических фирм и став офисом ФБК Legal в северной столице.

    Подробнее
    Глава направления услуг госсектору ФБК назначена партнером

    Директор департамента консультационных услуг государственному сектору ФБК Grant Thornton Ирина Дубинина вошла в число партнеров компании. Назначение стало не только признанием уникальных компетенций Ирины, но и отражением роста интереса клиентов к определенным направлениям услуг.

    Подробнее

    Партнер ФБК Grant Thornton провел вебинар по устойчивому развитию

    Партнер ФБК Grant Thornton Владимир Скобарев провел вебинар на тему устойчивого развития и публичной отчетности «ESG-факторы и корпоративная отчетность: настоящее и будущее».

    Подробнее
    Компания ФБК представляет новый шаблон отчетности для банков на 2019 год

    Эксперты ФБК подготовили шаблон отчетности для банков, который может быть применен как к промежуточным отчетным периодам текущего года, так и к годовой отчетности, составленной по МСФО за 2019 год с целью проиллюстрировать один из возможных вариантов подхода к отчетности для кредитных организаций, а также учесть все новые требования к раскрытию информации по с учетом новых стандартов, применимых с 1 января 2019 год, включая МСФО (IFRS) 16 «Аренда.

    Подробнее
    Скачать ПДФ
    Эксперты ФБК рассказали о новшествах в области налогов и сборов

    Юристы и консультанты ФБК провели для своих клиентов традиционный налоговый завтрак, на котором рассказали о наиболее важных изменениях в налогообложении, представили актуальные разъяснения контролирующих органов, осветили новые тренды в отрасли.

    Подробнее
    Эксперты экономического клуба ФБК — о бизнес-оптимизме

    Какое место занимает наша страна в мировом рейтинге бизнес-оптимизма? Что влияет на оценку перспектив? Отражают ли международные рейтинги реальное положение дел в отечественной экономике? Эти и другие вопросы обсудили ведущие российские эксперты на заседании Экономического клуба ФБК.

    Подробнее
    СМИ О НАС
    Всемирный банк заинтересовался пенсионными капиталами россиян, Ъ ФМ

    Роман Кенигсберг о возможности «накопить на старость»

    Всемирный банк согласился с тем, что россиян нужно заставить копить на пенсию. Международная организация похвалила концепцию индивидуального пенсионного капитала. Всемирный банк назвал идею необходимой для страны, а некоторые решения и вовсе счел инновационными.

    Однако средняя доходность НПФов в 2017 году составила чуть больше 4,5%. Это лишь немного превосходит инфляцию и сильно уступает ставкам по депозитам. Так что откладывать на пенсию с помощью банковского вклада для россиян выгоднее, да и надежнее, считает руководитель практики управления рисками ФБК Grant Thornton Роман Кенигсберг: «К сожалению, НПФ пока не так прозрачны, как банки. Пенсионные фонды могут давать и отрицательную доходность, и снижать заявленную доходность, поэтому пока все-таки наиболее надежными из консервативных вложений являются банковские вклады».

    Подробнее
    Через Лондон: как экс-чиновники претендуют на бизнес в РФ, Право.ру

    Сергей Ермоленко о входе в бизнес с помощью британского правосудия

    В последнее время английским судьям все чаще приходится разбираться в делах бывших российских чиновников, которые якобы передали свои доли партнерам на время пребывания на госслужбе. Бывшие представители власти уверяют, что у них имелись «понятийные» соглашения с крупными предпринимателями, которые позволяют рассчитывать на часть бизнес-активов.

    За последние годы сформировалась тенденция передавать в Лондон претензии к крупному российскому бизнесу, которые адресованы со стороны бывших чиновников или людей, близких к власти в отдельные периоды современной истории, говорит Сергей Ермоленко из ФБК-Право ФБК Право. Как правило, основа у всех подобных дел имеет общие черты, отмечает Ермоленко: «Есть какие-то неформальные договоренности (в том числе, устные), якобы имевшие место много лет назад. Далее истцы пытаются продемонстрировать эту договоренность множеством очень косвенных доказательств». Нередко такие иски могут выглядеть как попытка, если не недружественного поглощения, то, как минимум, корпоративного шантажа

    Подробнее
    Комиссия невыполнима: эквайринг на часть товаров предлагают снизить, Известия

    Игорь Николаев об адекватных ставках

    Центробанк готов рассмотреть инициативу по снижению эквайринга и интерчейнджа (комиссий при оплате картами), но только для социальных товаров и услуг. Национальная система платежных карт предложила уменьшить интерчейндж в таких сферах, как медицина, образование, общественный транспорт и недвижимость. Торговые сети и вовсе выступали за законодательное ограничение подобных соборов, но их не поддержали ФАС, ЦБ, Минфин и Минпромторг. Впрочем, в банках уверены, что потенциал снижения этих комиссий исчерпан. Сейчас они могут составлять до 5% от суммы операции.

    В Европе комиссии банков составляют 0,2−0,3%, в России они намного выше по целому ряду причин, отметил директор Института стратегического анализа ФБК Игорь Николаев. Например, из-за низкого уровня конкуренции между банками и недостаточного развития технологий. При этом изменение тарифа для социально значимых товаров, скорее всего, не приведет к снижению цен: сэкономленное пойдет в прибыль торговых сетей.

    Подробнее
    Александр Сотов о зависимости следствия от независимой оценки

    В Москве арестован гражданин США, инвестирующий в российские активы более 20 лет, — основатель инвесткомпании Baring Vostok Майкл Калви. По версии следствия он, будучи владельцем «Первого коллекторского бюро», взявшего у банка «Восточный кредиты на 2,5 млрд руб., оформил в 2017 году возвращение долга через отступное в виде 59,9% акций люксембургской компании International Financial Technology Group S.C.A. (IFTG). Банк «Восточный» получил эту долю, а взамен отказался от требования по кредиту к бюро. Для сделки акции были оценены в 3 млрд руб., тогда как на самом деле реальная рыночная стоимость пакета не превышала 600 тыс. руб.,

    В банке должны были существовать положения о совершении крупных сделок, а именно такой для банка могла быть эта сделка, в том числе и для случаев расчета неденежными средствами, указывает руководитель практики финансовых расследований и противодействия коррупции компании ФБК Александр Сотов. «По идее, там должно быть условие о независимой оценке, но возможны нюансы — например, если уже было заключение, заслуживающее доверия», — говорит он. Вокруг этой оценки и начнется сейчас битва, полагает Сотов. «Следствие будет продавливать оценщика, чтобы он признался, кто ему велел написать фиктивную цену, и если это получится, остальное будет делом техники», — говорит эксперт.

    Подробнее
    Игорь Николаев о краткосрочной стабильности

    Международное рейтинговое агентство Moody’s обеспокоилось положением российской экономики. Эксперты из 26 стран, работавшие над составлением суверенного кредитного рейтинга России, повысили его до уровня «стабильный» (как у Кипра, Италии и Португалии), но сделали оговорку, что это, может быть, не надолго.

    Главная проблема в краткосрочной перспективе — новые санкции, — сказал КП директор Института стратегического анализа ФБК Игорь Николаев: «Пока не ясно, какие санкции выберет Запад из тех, что предлагаются: направленные на ограничение долларовых операций или — против наших облигаций, но в любом случае это станет большим испытанием. Долларовые ограничения неприятны не тем, что у двух или нескольких банков могут возникнуть проблемы. Это не страшно, но может начаться паника на всем банковском рынке. Представьте, если один банк скажет: «Извините, но нам запретили операции в долларах, поэтому мы вам вернем рублями по таккому-то курсу»…

    Подробнее